ПРАКТИЧЕСКИЕ ОСОБЕННОСТИ ПРОВЕДЕНИЯ ВЫЕЗДНОЙ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ

Аннотация: На сегодняшний день проведение выездных налоговых проверок занимает достаточно важную роль как для налоговых органов, то и для налогоплательщиков. Случается так, что по результатам проведенной выездной проверки, налоговые органы доначисляют компании налоги в таком размере, что руководители фирмы вынуждены прекратить предпринимательскую деятельность по причине банкротства либо элементарной недостаточности денежных средств для ведения финансово-хозяйственной деятельности. В своей работе я бы хотел затронуть те практические особенности проведения выездных налоговых проверок (далее – ВНП), которые могли бы быть полезными для налогоплательщиков. Это позволит заранее подготовиться к налоговому контролю, учесть особенности проведения тех или иных мероприятий в рамках ВНП.

Ключевые слова: выездная налоговая проверка, ВНП, налоговый контроль, доначисления, налоговые проверки

Выездные налоговые проверки, проводимые налоговыми органами, могут оказать сильное воздействие на дальнейшую финансово-хозяйственную деятельность компании. Для того, чтобы результат ВНП не нанес по компании большого урона, налогоплательщикам следует знать основные принципы и «подводные камни» проводимого налогового контроля.

В ходе подготовки к проверкам налогоплательщиков, налоговые органы могут опираться на следующую информацию:

• Данные по камеральным налоговым проверкам;
• Данные по предпроверочному анализа, который проводится самой инспекцией;
• Документы (информация), полученная от налогоплательщика в рамках истребования таких документов (информации) в порядке п. 2 ст. 93.1 НК РФ;
• Проведение инспекцией собственного анализ движения денежных средств по счетам контрагентов;
• По современной автоматической системе налогового контроля (АСК «НДС-2», АИС «НАЛОГ-3»).

Как следует из положений Налогового кодекса РФ (ст. 89 НК РФ), а также на основании Приказа ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@) [10], ВНП должно проводится только на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Также из содержания Кодекса следует, что данный вид налогового контроля проводится у налогоплательщика, то есть на территории организации. Однако есть исключения, которые предполагают, что в том случае, если возможности проведения ВНП на территории налогоплательщика нет, оно может быть проведено месту нахождения ИФНС.

Сроки проведения ВНП так же содержатся в Кодексе, а именно в п.6 ст. 89 НК, согласно которому период проведения ВНП составляет 2 месяцев. В особых случаях, инспекция вправе продлить проведение выездной проверки до 4 либо 6 месяцев. Основания для продления ВНП:

• проведение проверки крупнейших налогоплательщиков;
• получение налоговыми органами информации от правоохранительных, следственных либо иных уполномоченных органов, которые подозревают налогоплательщика в совершении им налоговых правонарушений; это является основанием для проведения дополнительной проверки (увеличения срока проверки);
• появление в ходе налоговой проверки обстоятельств, требующих прекращение проведения ВНП: к ним следует отнести ЧС, затопление, пожар на территории организации, где проводится проверка;
• проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений;
• непредставление в срок (общий срок установлен в 10 дней) документов, необходимых для проведения ВНП (срок установлен в п. 3 ст. 93 НК РФ);
• иные обстоятельства.

В ходе выездной проверки может быть проверен период, который не должен составлять более трех лет, предшествующий моменту вынесения решения о проведении проверки [4]. В том случае, если налоговики превысили период проведения проверки, суд займет позицию налогоплательщика, и, тем самым, отменить либо решение о проведение проверки, либо доначисления в отношении организации [6].

Проанализировав практику проведенных выездных налоговых проверок, можно прийти к выводу, что налоговые органы часто нарушают положения налогового законодательства, а также выходят за предусмотренные рамки, что, в свою очередь, может нарушить права налогоплательщиков. Так, к решению руководителя инспекции стоит отнестись ответственно и проверить несколько важных моментов. Налогоплательщику следует проверить, кто подписывал решение о назначении выездной налоговой проверки, так как данный пункт прописан в НК РФ. Также, следует обратить на тот факт, что в решении о проведении ВНП налоговики должны указать, в отношении каких налогов проводится проверка. Фискалы не вправе доначислить налогоплательщику по тем налогам, в отношении которых не было запланировано проведение проверки. К примеру, если в решении указывается, что проверка проводится в отношении правильности исчисления и уплаты НДС, а инспекторы выявили нарушения по налогу на прибыль либо по НДПИ, то доначислить его они не имеют права [7]. Также необходимо выяснить, кто упоминается в решении в составе проверяющей группы, осуществляющей налоговую проверку. В том случае, если в решении о проведении ВНП заявлены сотрудники правоохранительных органов, необходимо проверить, заявлены ли они в качестве проверяющих.

Налоговые органы могут произвести выемку документов на законном основании в том случае, если налогоплательщик добровольно не выполнил требование налоговой. Также есть сроки по предоставлению документов в налоговый орган: такой срок установлен 10 дней. За невыполнение данной обязанности грозит штраф в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ [3]. Как видно, штраф достаточно небольшой, однако за непредставление документов существует и такая санкция: налоговый орган может произвести выемку документов [11]. В данном случае стоит обратить на следующие моменты:

• выемку оригиналов документов фискальные органы вправе произвести только на основании мотивированного постановления;
• мотивированное постановление должно быть согласовано и утверждено руководителем (заместителем) инспекции;
• изъятые документы организации должны быть зафиксированы в протоколе выемки;
• необходимо удостовериться в присутствии понятых;
• копия протокола о выемке документов вручается налогоплательщику.

Налоговые органы в ходе проверки в большинстве случаев прибегают к таким мерам как допрос сотрудников компании. Это может касаться, как руководителей компании, так и рядовых сотрудников. Налоговиков интересует информация о контрагентах налогоплательщика. Могут быть заданы следующие типы вопросов:

• Как вы нашли контрагентов?
• Знакомы ли вы с руководителями этих компаний?
• Как подписывались и доставлялись договоры?
• Как подписывались и доставлялись первичные документы, счета-фактуры и накладные?
• Каким образом передавали товар?

Проверяющие любят задавать наводящие вопросы, некоторые из них могут быть заданы некорректно и ответы могут быть неизвестны допрашиваемому лицу [5, с. 324]. Удобные для налоговиков ответы могут стать доказательством недобросовестности налогоплательщика.

Важным документом является требование по акту налоговой проверки (Как ВНП, так и КНП). Он принят на основании Приказа ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@). В требованиях, в частности, говорится: акт ВНП должен состоять из вводной, описательной и итоговой части.

В вводной части акта указываются все существенные моменты, к которым можно отнести дату акта, наименования организации, дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении ВНП, список документов, которые представил налогоплательщик, период, за который проведена проверка, список налогов, по которым проведена проверка и т.д.

В описательной части акта налоговый орган указывает на факты нарушений законодательства, выявленные в ходе проверки либо отсутствие нарушений. В акте также могут указываться обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение правонарушения по статье 112 НК РФ.

В итоговой части акта содержатся выводы налоговых органов о проведении проверки. Инспекция описывает предложения по устранению выявленных нарушений.

Риски при проведении выездной налоговой проверки:

• Налоговая ответственность;
• Административная ответственность;
• Уголовная ответственность;
• Субсидиарная ответственность собственников;
• Имущественная ответственность ведущих менеджеров.

Отдельно был разобран следующий вопрос: может ли быть включена в решение ВНП та информация, которой не было в акте ВНП? Например, новый эпизод по доначислениям или, например, по акту доначислили только налог на прибыль, а в решении еще добавили НДС. Ответ будет звучать следующим образом:

Изменения в акт налоговой проверки не могут быть внесены. В Налоговом кодексе РФ, а также в Требованиях к составлению акта налоговой проверки, изложенных в Приказе ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@, право налогового органа на внесение каких-либо изменений либо дополнений после проведения ВНП (КНП) и вручения акта налоговой проверки не предусмотрено. Позицию о недопустимости внесения каких-либо изменений, как в решения, так и в акты налоговой проверки занимают и суды.

Если разобрать этот вопрос более детально, то следует сказать, что в п. 2 данных требований указывается, что акт не должен содержать каких-либо посторонних вещей, таких как помарки, исправления, изменения. Из этого положения есть исключение, согласно которому могут вноситься исправления, заверенные подписями руководителя проверяющей инспекции и налогоплательщика.

Таким образом, можно сделать вывод, что ни в НК РФ, ни в иных НПА не содержится право инспекции самостоятельно вносить какие-либо изменения и дополнения в принимаемые акты налоговых проверок и решения. Более того, судебная практика запрещает налоговикам вносить такие изменения [11]. Но, разобрав вопрос более подробно, следует сказать, что в соответствии с тем же п. 2 требований, изменения в акт ВНП можно внести только по техническим ошибкам, которые не являются существенными и не вносят кардинальных изменений в суть дела. К техническим следует отнести такие ошибки, которые могут не соответствовать структуре акта, грамматические ошибки, человеческий фактов. Который возникает при оформлении акта [12]. Так или иначе, сотрудники налогового органа обязаны согласовать эти изменения с  проверяемым лицом. Это так же следует из требований о проведении ВНП.

Несмотря на четкие установления по данному вопросу Письмом ФНС, суды часто занимают позицию налоговых органов. И судебная практика по данному вопросу большая [13].

Список литературы:

1. Куркин М. Пять мифов об осмотрах на налоговых проверках [Электронный ресурс] / Журнал «Российский налоговый курьер» URL: http://e.rnk.ru/article.aspx?aid=566025 (дата обращения 07.06.2017)
2. Митюкова Э. ФНС подняла минимальный план доначислений по выездной проверке на 150% [Электронный ресурс]/ Журнал «Российский налоговый курьер» URL: http://e.rnk.ru/article.aspx?aid=505643 (дата обращения 07.06.2017)
3. п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 28.12.2016) // «Российская газета». 06.08.1998. № 475;
4. п. 4 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 28.12.2016) // «Российская газета». 06.08.1998. № 475;
5. Пепеляев С. Г. Налоговое право. Учебник для вузов. – М.: Альпина Паблишер, 2015. – 324 с.
6. Постановление 14 ААС от 30.12.2011 № А13-13347/2010;
7. Постановление ФАС ЗСО от 02.05.2007 № Ф04-2508/2007(33690-А46-40);
8. Постановления ФАС Поволжского округа от 28.03.2012 N А12-3551/2011; ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.09.2010 N А33-14891/2009;
9. Приказ ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ "Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению акта налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации)";
10. ст. 94 Налогового кодекса Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 28.12.2016) // «Российская газета». 06.08.1998. № 475;
11. Тарасов А. Не доводите налоговый спор до суда [Электронный ресурс]/ Журнал «Практическое налоговое планирование». URL: http://e.nalogplan.ru/book.aspx?mid=28410 (дата обращения 07.06.2017)
12. ФАС ПО от 01.11.2011 по делу № А55-3313/201;
13. ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.09.2010 N А33-14891/2009.