ОШИБКИ  В  УЧЕТЕ  В  ХОДЕ  АУДИТОРСКОЙ  ПРОВЕРКИ  ДОХОДОВ  ПО  ОБЫЧНЫМ  ВИДАМ  ДЕЯТЕЛЬНОСТИ  И  СПОСОБЫ  ИХ  ИСПРАВЛЕНИЯ  НА  ПРИМЕРЕ  ООО  «ЛУЧ-АГРО»

Казакбаева  Сария  Рафиловна

студент  5  курса,  экономический  факультет,  Башкирский  ГАУ,  РФ,  Республика  Башкортостан,  г.  Уфа     

Email:  kazakbaeva.sariya@mail.ru

Минеева  Вера  Михайловна 

научный  руководитель,  канд.  экон.  наук,  доцент,  кафедра  «Аудит  и  налогообложение»,  Башкирский  ГАУ,  РФ,  Республика  Башкортостан,  г.  Уфа

Когда  возникают  ошибки  в  бухучете  и  почему  их  обязательно  нужно  исправлять?  Зачем  нужна  бухгалтерская  справка  и  как  ее  составить?  Как  скорректировать  учет,  в  зависимости  от  того,  подписана  отчетность  ли  нет?  Ответы  на  все  эти  вопросы  дал  Александр  Погребс,  конспект  его  семинара  подготовили  наши  коллеги  из  журнала  «Семинар  для  бухгалтера».

Если  вы  обнаружили  ошибку  в  бухгалтерском  учете  или  отчетности,  ее  обязательно  нужно  исправить.  Об  этом  сказано  в  пункте  4  ПБУ  22/2010,  которое  утверждено  приказом  Минфина  России  от  28  июня  2010  г.  №  63н.  Но  для  начала  давайте  разберемся,  что  же  считать  ошибкой?  Ответ  есть  в  том  же  ПБУ  22/2010  [3].

Согласно  п.  2  ПБУ  22/2010  «Исправление  ошибок  в  бухгалтерском  учете  и  отчетности»  (далее  ПБУ  22/2010)  ошибка  –  это  неправильное  отражение  (неотражение)  фактов  хозяйственной  деятельности  в  бухгалтерском  учете  и  (или)  бухгалтерской  отчетности  организации  [2].

Так  вот,  ошибки  возникают,  если  в  бухучете  или  отчетности  неправильно  отразить  или  вообще  не  показать  какие-либо  действия  компании.  Это  может  случиться,  если:

·     неправильно  применять  законодательство  о  бухучете  или  учетную  политику;

·     допустить  неточности  в  вычислениях;

·     неверно  классифицировать  или  оценить  факты  хозяйственной  деятельности  компании;

·     неправильно  интерпретировать  информацию,  которая  есть  у  организации  на  дату  подписания  отчетности.

Кроме  того,  ошибки  в  бухучете  могут  появиться  из-за  недобросовестных  действий  ответственных  сотрудников  компании  [3].

Аудиторская  проверка  доходов  организации  предусматривает  следующие  аспекты:

·     контроль  порядка  признания  доходов  для  целей  бухгалтерского  и  налогового  учета;

·     правильность  отражения  на  счетах  бухгалтерского  учета,  проверка  документального  оформления  [1].

Практически  на  всех  этапах  проверки  выявляются  ошибки,  которые  оказывают  влияние  на  формирование  финансовых  результатов  организации.

Для  отражения  в  бухгалтерском  учете  выручки  от  продажи  необходимо  иметь  документы,  подтверждающие  переход  права  собственности  на  эту  продукцию  к  покупателю.  Это  могут  быть  различные  первичные  учетные  документы:  накладные,  товарно-транспортные  накладные,  товарные  накладные,  акты  выполненных  работ  (оказанных  услуг),  а  также  договоры  купли-продажи,  мены,  дарения  или  иной  сделки  об  отчуждении  этого  имущества  (п.  2  ст.  218  ГК  РФ)  [1].

Сгруппируем  типичные  oшибки  в  части  учета  и  отражения  выручки  по  следующим  признакам:  классификация,  период  признания,  оценка,  полнота  и  точность.  Укрупненно  примеры  ошибок  на  основе  таких  категорий  приведены  в  таблице  1.

Таблица  1.

Группировка  ошибок  в  части  учета  и  отражения  выручки

Далее  рассмотрим  наиболее  часто  совершаемые  ошибки  в  учете  на  примере  аудиторской  проверки  деятельности  ООО  «Луч-Агро».  В  ходе  аудита  доходов  по  обычным  видам  деятельности  ООО  «Луч-Агро»  были  выявлены  следующие  нарушения:

Пример  1

В  1  марте  2011  г.  до  подписания  бухгалтерской  отчетности  главный  бухгалтер  ООО  «Луч-Агро»  обнаружил,  что  в  сентябре  2010  г.  была  занижена  сумма  расходов,  которые  несет  организация  по  аренде  производственных  помещений.  При  этом  неотраженная  сумма  расходов  в  сентябре  составила  18  000  руб.  (в  т.  ч.  НДС  —  2746  руб.). 

Тогда  в  бухгалтерском  учете  31.12.2010  будут  следующие  записи:

Дт  20  Кт  60  —  15  254  руб.  —  доначислена  сумма  арендной  платы  за  сентябрь;

Дт  19  Кт  60  —  2746  руб.  —  выделен  НДС  по  арендной  плате;

Дт  68  Кт  19  —  2746  руб.  —  принят  к  вычету  НДС  с  суммы  арендной  платы;

Дт  90-2  Кт  20  —  15  254  руб.  —  увеличена  себестоимость  продаж  на  сумму  ранее  не  учтенной  арендной  платы;

Дт  90-9  Кт  90-2  —  15  254  руб.  —  закрыт  субсчет  90-2;

Дт  99  Кт  90-9  —  15  254  руб.  —  закрыт  субсчет  90-9;

Дт  84  Кт  99  —  15  254  руб.  —  сальдо  счета  99  списано  на  сч  84.

В  ходе  аудиторской  проверки  по  данной  ситуации  было  выявлено  ряд  ошибок  и  искажений  в  отчетной  информации.  В  договоре  аренды  были  выявлены  нарушения  не  полного  указания  юридических  реквизитов  арендатора,  поэтому  следует  переоформить  договор  или  по  соглашению  сторон  вносит  исправления.  В  счет-фактуре,  в  котором  не  указан  номер  документа,  дата,  следует  вносит  корректирующие  записи  заверяя  подписью  руководителя,  поставит  дату  внесения  исправлений  и  «Исправленному  верить». 

Также  в  Расходном  кассовом  ордере  1  сентября  2010  г.  была  указана  не  полная  сумма  расходов  по  аренде,  а  всего  лишь  5500  руб.  По  данным  проверки  выяснилось,  что  расходы  по  аренде  составляют  23500  руб.,  т.  е.,  неотраженная  сумма  составляет  18000  руб.

В  марте  2011  г.,  до  подписания  бухгалтерской  отчетности  данная  ошибка  была  обнаружена.  При  этом  неотраженная  сумма  расходов  в  сентябре  составила  18000  (в  т.  ч.  НДС  —  2746  руб.).

С  целью  устранения  ошибок,  выявленных  в  ходе  аудита,  повлиявших  на  величину  достигнутых  финансовых  результатов  ООО  «Луч-Агро»  исправления  будем  производить  с  учетом  рекомендаций  аудитора.

Тогда  необходимо  оформить  бухгалтерскую  справку  и  внести  исправления  в  учете  на  31.12.2010  г.,  следующими  записями:

Дт  20  Кт  60  —  15  254  руб.  —  доначислена  сумма  арендной  платы  за  сентябрь;

Дт  19  Кт  60  —  2746  руб.  —  выделен  НДС  по  арендной  плате;

Дт  68  Кт  19  —  2746  руб.  —  принят  к  вычету  НДС  с  суммы  арендной  платы;

Дт  90-2  Кт  20  —  15  254  руб.  —  увеличена  себестоимость  продаж  на  сумму  ранее  не  учтенной  арендной  платы;

Дт  90-9  Кт  90-2  —  15  254  руб.  —  закрыт  субсчет  90-2;

Дт  99  Кт  90-9  —  15  254  руб.  —  закрыт  субсчет  90-9;

Дт  84  Кт  99  —  15  254  руб.  —  сальдо  счета  99  списано  на  сч  84.

Таким  образом,  нарушения  в  данной  ситуации  устранены.

Также  были  установлены  следующие  ошибки  в  учете  ООО  «Луч-Агро»:

Пример  2

Организация  ООО  «Луч-Агро»,  являющаяся  профессиональным  хранителем,  в  октябре  2011  г.,  согласно  договору  на  оказание  услуг  №  2  от  1.10.2011  г.,  оказала  юридическому  лицу  ООО  «Импульс»  услуги  по  хранению  зерна.  Договорная  стоимость  зерна  —  80  000  руб.  Стоимость  услуг  по  хранению  составила  9440  руб.,  в  том  числе  НДС  —  1440  руб.  Затраты  хранителя  составили  6000  руб. 

Из-за  невнимательности  бухгалтер  организации  не  учел  в  составе  расходов  затраты  по  хранению  зерна,  в  результате  чего  финансовый  результат  от  осуществления  этой  хозяйственной  операции  определен  неправильно.          

При  составлении  отчетности  ошибка  была  обнаружена,  и  в  декабре  в  бухгалтерский  учет  внесены  необходимые  записи. 

Указанные  операции  отражены  в  бухгалтерском  учете  организации  следующим  образом. 

В  октябре: 

Дт  002  —  80  000  руб.  —  отражена  договорная  стоимость  зерна,  принятого  на  хранение; 

Дт  62  Кт  90  субсчет  1  «Выручка»  —  9440  руб.  —  отражена  выручка  от  оказания  услуг  по  хранению  зерна 

Дт  90  субсчет  3  «Налог  на  добавленную  стоимость»  Кт  68  —  1440  руб.  —  начислен  НДС 

Дт  50  Кт  62  —  9440  руб.  —  поступила  выручка  от  поклажедателя 

Дт  90  субсчет  9  «Прибыль/убыток  от  продаж»  Кт  99  —  8000  руб.  —  отражен  финансовый  результат  от  услуг  по  хранению 

Кт  002  —  80  000  руб.  —  принятое  на  хранение  зерно  возвращено  поклажедателю.

В  данном  примере  видно,  что  бухгалтер  организации  не  учел  в  составе  расходов  затраты  по  хранению  зерна,  в  результате  чего  финансовый  результат  от  осуществления  этой  хозяйственной  операции  определен  неправильно.  При  составлении  отчетности  ошибка  была  обнаружена,  и  в  декабре  в  бухгалтерский  учет  внесены  необходимые  записи.

В  декабре:

Дт  90  субсчет  2  «Себестоимость  продаж»  Кт  20,  25,  26  —  6000  руб.  —  отражены  фактические  затраты  по  хранению  зерна  в  октябре.

Далее  рассмотрим  следующий  пример  3:

Контрагенту  ООО  «Рассвет»  от  ООО  «Луч-Агро»  выставлены  акт  выполненных  работ  и  счет-фактура  от  10  мая  2012  г.  на  общую  сумму  1180  руб.  (в  том  числе  НДС  —  180  руб.).

В  бухгалтерском  учете  были  сделаны  следующие  записи:

Дт  62  Кт  90/1  —  1080  руб.  —  отражена  выручка  от  выполнения  работ;

Дт  90/3  Кт  68  —  180  руб.  —  начислен  НДС  на  сумму  выручки.

В  июне  2012  г.  при  сверке  взаиморасчетов  было  обнаружено,  что  сумма  отраженной  в  учете  выручки  занижена  на  100  руб.  Исправление  данной  ошибки  необходимо  отразить  в  учете  в  момент  ее  обнаружения.

Также  было  установлено,  что  в  Акте  о  приемке  выполненных  работ  №  8  от  10  мая  2012  г,  сумма  указана  1180  руб.  А  при  проверке  Акта  сверки  взаиморасчетов  по  договору  №  16  от  7  июня  2012  г,  в  сумме  1080  руб.,  выяснилось,  что  задолженность  заказчика  ООО  «Рассвет»  перед  исполнителем  ООО  «Луч-Агро»  по  состоянию  на  7  июня  2012  г,  составляет  100  руб.    

Необходимо  оформить  Бухгалтерскую  справку  и  исправление  данной  ошибки  отразить  в  учете  в  момент  ее  обнаружения.

В  бухгалтерском  учете  делается  запись:

Д  62  К  90/1  —  100  руб.  (1080  руб.  —  1180  руб.)  —  отражена  недостающая  сумма  выручки  от  выполнения  работ.

Рассмотрим  пример  4:

Предприятие  ООО  «Луч-Агро»  2  октября  2013  г.,  по  договору  купли-продажи  №  5  от  1.10.2013  г.,  и  на  основании  счет-фактуры  №  20  от  2.10.2013  г.,  отгрузило  готовой  продукции  ООО  «Акбузат»  на  20600  руб.  себестоимость  отгруженной  продукции  —  15400  руб.  Учет  реализации  ведется  по  мере  отгрузки.  Согласно  договору  №  5  покупатель  должен  оплатить  за  продукцию  в  течение  30  дней.  Бухгалтерские  проводки  имели  вид:

Дт  62  Кт  90/1  —  20600  руб.  —  на  договорную  стоимость  отгруженной  продукции. 

Дт  90/2  Кт  43  15400  руб.  —  на  себестоимость  отгруженной  продукции.

Дт  90/3  Кт  68  2349  руб.  —  на  рассчитанную  сумму  НДС.

В  данном  случае  аудитор  выясняет,  по  каким  причинам  оплата  не  поступала  и  каков  его  срок  просрочки.  Можно  рекомендовать  бухгалтеру  оформить  акт  сверки  взаиморасчетов  и  вернуть  долг.  При  возвращении  долга  необходимо  сделать  проводку:

Дт  51  Кт  62  20600  руб.  —  получены  деньги  от  покупателя  ООО  «Акбузат»

Рассмотрим  пример  5:

Предприятие  ООО  «Луч-Агро»  заключил  договор  с  ООО  «Омега»  на  поставку  продукции  20  л  подсолнечного  масла.  Согласно  договору  №  4  от  6  ноября  2013  г.,  отгрузило  предприятию  ООО  «Омега»  готовую  продукцию  на  8  числа  ноября  2013  г.,  по  17,5  л.,  и  выставило  счет  на  сумму  16320,45  руб.  ООО  «Омега»  оприходовал  продукцию  и  затем  оплатил  счет.  Однако  затем  было  замечено  что  продукция  была  не  в  полном  размере  а  всего  лишь  17,5  л.  Проводки  таковы:

Дт  62  Кт  90/1  —  16320,45  руб.

Дт  90/3  Кт  68  —  2489  руб.

Дт  90/2  Кт  43  —  14120  руб.

Дт  51  Кт  62  —  16320,45  руб.

В  данном  случае  ошибка  допущена  из-за  невнимательности  бухгалтера  и  невыполнение  условий  договора.  Необходимо  изменить  условия  договора  либо  произвести  доотгрузку  продукции  или  же  вернуть  часть  оплаты.

Таким  образом,  нами  были  рассмотрены  ошибки  в  учете  доходов  и  расходов  и  как  следует  их  исправлять.  Следует  сказать,  что  выручка  является  одним  из  целевых  показателей  менеджмента,  поэтому  занижение  выручки  по  данным  бухгалтерского  учета,  как  правило,  выявляется  на  ранних  стадиях  и  своевременно  корректируется.  Ошибки  в  учете  выручки  обычно  связаны  с  ее  завышением.

Список  литературы:

1. Лытнева  Н.А.,  Кыштымова  Е.А.  Аудиторская  проверка:  ошибки  в  учете  доходов  организации  //"Аудиторские  ведомости".  —  2010.  —  №  5.  [Электронный  ресурс]  —  Режим  доступа.  —  URL:  http://www.lawmix.ru/bux/10533  (дата  обращения  25.04.2014).
2. Положение  по  бухгалтерскому  учету  «Исправление  ошибок  в  бухгалтерском  учете  и  отчетности»  (ПБУ  22/2010)  С  изменениями  и  дополнениями  от:  25  октября,  8  ноября  2010  г.,  27  апреля  2012  г.  [Электронный  ресурс]  —  Режим  доступа.  —  URL:  http://base.garant.ru/12177751/#  (дата  обращения  11.05.2014).
3. Семенова  А.И.  Что  сделать,  если  обнаружились  ошибки  в  учете  или  в  отчетности  [Электронный  ресурс]  —  Режим  доступа.  —  URL:  http://www.pravcons.ru/publ19-02-2014-3.php  19.02.2014  (дата  обращения  13.05.2014).
4. Филатова  О.  Типичные  ошибки  при  учете  выручки:  опыт  аудиторов  в  помощь  составителям  отчетности  //  МСФО  на  практике.  —  2013.  —  №  3  —  [Электронный  ресурс]  —  Режим  доступа.  —  URL:  http://www.bakertillyrussaudit.ru/ru/publications/experts/1810-tipichnye-oshibki-pri-uchete-vyruchki-opyt-auditorov-v-pomoshch-sostavitelyam-otchetnosti-oksana-filatova-msfo-na-praktike-3-mart-2013  (дата  обращения  2.04.2014).