КРИТЕРИЙ НЕДОБРОСОВЕСТНОСТИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА В НАЛОГОВОМ ПРАВЕ И СУДЕБНОЙ ПРАКТИКЕ

Правовое значение добросовестности налогоплательщика достаточно велико для защиты граждан от произвола и злоупотребления должностными полномочиями налоговых органов. В научных исследованиях и судебной практике в настоящее время стремительно возрастает интерес к роли добросовестности налогоплательщика, а также к установлению стабильной налоговой системы. Общеправовая роль добросовестности непосредственно выражается в нормативном закреплении института, который в налоговом праве – охраняет налогоплательщиков от произвола и превышения должностных полномочий налоговых органов.

Один из самых щекотливых вопросов во взаимоотношениях предпринимателя с налоговой инспекцией – это пределы возможного поведения налогоплательщика при неоднозначном толковании налогового законодательства. Конечно, формально все неустранимые неясности и противоречия закона должны толковаться в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ), но на деле нередко бывает иначе. Конфликтные ситуации могут таиться и в налоговой оптимизации, и в выборе контрагента, банка, адреса юридического лица – по всем этим вопросам наработана достаточно богатая арбитражная практика.

Цель работы: рассмотреть понятие недобросовестности налогоплательщика.

Основная задача работы: выявить критерии недобросовестности налогоплательщика.

Налоговый кодекс РФ не содержит ни самого термина "недобросовестность", ни, соответственно, его определения.

В постановлении от 12 октября 2006 года № 53 Пленум ВАС РФ ввел понятие необоснованной налоговой выгоды, а также критерии признания налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком, необоснованной. ВАС РФ разъяснил, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Кроме того, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности [5, с. 25].

Некоторые налогоплательщики злоупотребляют правом с целью снижения налоговых платежей. В нормативных актах России нет норм, позволяющих налоговым органам эффективно бороться с такими случаями. В связи с этим судебная система выработала определенные подходы. Одним из таких подходов была концепция недобросовестного налогоплательщика, которую позже заменили на концепцию необоснованной налоговой выгоды.

1. Результатом недобросовестности налогоплательщика является уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Соответственно, недобросовестными действиями являются действия налогоплательщика, направленные на достижение такого результата – искажение сведений о фактах хозяйственной деятельности.
2. Налоговая служба РФ предполагает, что недобросовестность налогоплательщика имеет место только в случаях умышленных действий налогоплательщика по искажению сведений учетов (бухгалтерского и налогового). При этом под искажающими действиями налоговая понимает участие налогоплательщика в схемах или их применение, которые позволяют налогоплательщикам незаконно уменьшать налоговые обязательства.
3. В качестве конкретных недобросовестных действий налогоплательщиков налоговая служба расценивает – не учет объектов налогообложения и неправомерное заявление льгот, но это не исчерпывающий перечень [2, с. 256].
4. Об умышленных действиях налогоплательщика по искажению отчетности свидетельствует системные действия налогоплательщика (его работников, должностных лиц, учредителей) во взаимодействии с иными лицами, если они (действия) направлены на создание условий, целью которых является исключительно получение налоговой выгоды.
5. Под выгодой понимается уменьшение налоговых обязательств через применение льгот, вычетов, расходов [1, с. 320].
6. В случае доказывания недобросовестного умысла на уменьшение налога, налог пересчитывается в полном объеме.
7. В зоне риска налогоплательщики, взаимодействующие с контрагентами, имеющие: а) юридическую, экономическую и иную подконтрольность, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику; б) установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей; в) а также обстоятельства, свидетельствующие о согласовании действий участников хозяйственной деятельности и т.п.
8. Как видно, перечень признаков широк и не исчерпывающий, при этом сами признаки – оценочные, что порождает возможность широкого усмотрения налоговиков.

Радует, что при оценке добросовестности действий налогоплательщиков с 19 августа 2017 налоговики будут обязаны применять положения новой статьи 54.1 НК РФ, которые должны защитить налогоплательщиков. Например, позитивным моментом будет считаться воздержание от формального признания налоговой выгоды как безосновательной. В НК РФ требования конкретно прописаны. Этих требований будет придерживаться плательщик при исчислении сумм налогов. В этой связи в ходе мероприятий налогового контроля особое внимание необходимо уделять исследованию обстоятельств, подтверждающих или опровергающих реальное выполнение сделки (операций) контрагентом.

Основное для ФНС – доказанность/ не доказанность выполнение хозяйственной операции именно контрагентом. При этом контрагентом только первого звена.

Таким образом, можно сделать заключение о том, что на сегодняшний день добросовестность налогоплательщика выступает в роли правовой категории, которую можно расценивать как правовой институт, как доказательственную презумпцию и как принцип права. Критерии добросовестности формируются в рамках каждого конкретного дела, отталкиваясь от их фактических обстоятельств, с учетом советов правоприменительных организаций. Законотворческая деятельность в области налоговых отношений нацелена на повышение гарантий добросовестности налогоплательщика, в том числе на результат предоставления последнему способности принимать участие в досудебной стадии рассмотрения налогового спора в целях объяснения собственной правовой позиции. Следовательно, рассмотрев понятие недобросовестности налогоплательщика, можно выявить следующие критерии недобросовестности налогоплательщика: прибыль до налогообложения ниже, чем прибыль до продаж; недостаток основных средств на балансе компании; искажение сведений, содержащихся в материалах налогового органа; показатели бухгалтерской отчетности не соответствуют показателям налоговой декларации; увеличение расходов без увеличения объема продаж.

Список литературы:

1. Акельев М.А. Налоги сегодня. М.: Кронус, 2017.
2. Балабаев И.Ю. Налоговая система. М.: Пилот, 2017.
3. Винницкий Д.В. Добросовестность и злоупотребление правом в сфере налогообложения // Бизнес, менеджмент и право. 2016. № 1. С. 58–63.
4. Гришин А.В. Понятие и критерии недобросовестности налогоплательщиков // Ваш налоговый адвокат. 2016. № 2 (32). С. 21-26.
5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) № 146-ФЗ от 31.07.1998 // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. № 31. (ред. от 14.11.2017).
6. Пилипенко А.А. Категория «добросовестность» в налогово-правовой сфере: научные и прикладные подходы // Финансовое право. 2015. № 5. С. 26–29.