ИСПОЛЬЗОВАНИЕ  АНАЛИТИЧЕСКИХ  ИНСТРУМЕНТОВ  ДЛЯ  ВЫЯВЛЕНИЯ  ВОЗМОЖНЫХ  РИСКОВ  НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА

Качура  Юлия  Юрьевна

студент  4  курса,  кафедра  бухгалтерского  учета,  анализа  и  аудита  КубГТУ,  г.  Краснодар

Е-mail:ul4ik-91@mail.ru

Мартынова  Татьяна  Алексеевна

научный  руководитель,  канд.  экон.  наук,  профессор  КубГТУ,  г.  Краснодар

Применение  аналитических  инструментов,  как  основных  методов  оценки  финансово-хозяйственной  деятельности  организации,  играет  важную  роль  не  только  в  процессе  проведения  аудиторской  проверки,  но  и  при  осуществлении  налогового  контроля.

Аналитические  инструменты  —  это  методы  и  способы,  посредством  которых  проводится  анализ  основных  финансово-экономических  показателей,  а  так  же  налоговых  обязательств  налогоплательщика,  с  целью  выявления  причин  их  расхождений  или  несоответствий  установленным  значениям  [2,  с.  27].

В  аудите  аналитические  инструменты  применяются  для  отбора  и  обобщения  показателей  финансовой  отчетности  и  определенных  группы  хозяйственных  операций,  где  велика  доля  возникновения  ошибок.  Данные  операции  нуждаются  в  более  детальном  изучении  со  стороны  аудитора.  Благодаря  акцентированию  внимания  аудитора  на  наиболее  рисковых  аспектах  деятельности  организации,  снижается  риск  необнаружения  и  сумма  затрат  на  проведение  проверки.

Использование  аналитических  инструментов  в  процессе  проведения  налогового  контроля  позволяет  своевременно  выявлять  методы  уклонения  налогоплательщиков  от  уплаты  налогов  и  делать  выводы  о  соблюдении  организациями  законодательства  о  налогах  и  сборах.

Существует  несколько  вариантов  использования  аналитических  инструментов.  Во-первых,  их  можно  применять  для  анализа  показателей  финансово-хозяйственной  деятельности  организации.  По  результатам  проверки  выявляются  налогоплательщики,  в  отношении  которых  стоит  провести  выездные  или  камеральные  проверки.  Критериями  отбора  кандидатов  могут  служить  отклонения  показателей  деятельности  предприятия  от  нормативных  значений  и  от  аналогичных  показателей  за  предыдущие  периоды.

Во-вторых,  аналитические  инструменты  применяются  для  анализа  сумм  начисленных  платежей  по  каждому  виду  налога  в  динамике.  Такой  анализ  позволит  определить  причины  уменьшения  налоговых  платежей  у  налогоплательщика.

В-третьих,  применение  аналитических  методов  для  проведения  анализа  сумм  уплаченных  налоговых  платежей  в  процентном  соотношении  от  сумм,  начисленных  по  каждому  виду  налога.  В  результате  проверки  особое  внимание  работников  налоговых  органов  обращается  на  налогоплательщиков,  которые  уплачивают  налоговые  платежи  не  в  полном  объеме. 

В-четвертых,  использование  аналитических  инструментов  для  комплексной  оценки  финансового  состояния  налогоплательщика,  выявления  рисковых  сторон  деятельности  и  причин,  оказывающих  негативное  влияние  на  функционирование  организации,  приводящих  к  уменьшению  объемов  продукции  и,  как  следствие,  уменьшению  налогооблагаемой  базы  [5,  с.  84—85].

Целью  аналитических  инструментов  является  анализ  всей  имеющейся  информации  о  деятельности  налогоплательщика  или  ее  части.  Процедуры  контроля  можно  проводить  как  по  всей  совокупности  налоговых  платежей  организации,  так  и  в  разрезе  отдельных  платежей,  составляющих  наибольший  удельный  вес  в  структуре  налоговых  обязательств  налогоплательщика.  В  данной  работе  будет  рассмотрена  методика  проведения  аналитической  процедуры  контроля  НДС,  поскольку  данный  налог  является  наиболее  доходным  для  бюджета  Российской  Федерации. 

Налог  на  добавленную  стоимость  составляет  значительную  долю  в  налоговой  нагрузке  на  бизнес,  что  в  условиях  нестабильности  экономики  может  повышать  риск  возникновения  недобросовестных  действий  по  уклонению  от  уплаты  налога.  Под  риском  понимается  вероятность  события,  которое  может  привести  к  неуплате  или  неполной  уплате  налога.

Характерными  нарушениями  законодательства  о  налогах  и  сборах  по  уплате  НДС  являются:

·     занижение  налоговой  базы  вследствие  неполного  отражения  в  отчетности  операций;

·     занижение  налоговой  базы  на  сумму  авансов  и  на  стоимость  безвозмездно  переданного  имущества;

·     неправомерное  применение  налоговой  ставки  10  %;

·     завышение  налоговых  вычетов.

В  последнее  время  стало  актуальным  применение  аналитических  инструментов  налогоплательщиками  для  самостоятельной  оценки  рисков.  Концепцией  системы  планирования  выездных  налоговых  проверок  установлено  12  общедоступных  критериев,  используемых,  в  том  числе,  налоговыми  органами  при  проведении  контроля  деятельности  организации.  Наиболее  распространенными  являются  занижение  показателя  налоговой  нагрузки  в  сравнении  с  межотраслевым  значением,  завышение  доли  налоговых  вычетов,  значительное  отклонение  рентабельности  от  среднеотраслевого  значения.  Проведение  самостоятельной  проверки  на  соответствие  указанным  в  Концепции  критериям,  позволяет  налогоплательщикам  выявить  причины  имеющихся  отклонений  и  пересмотреть  свои  обязательства  перед  налоговыми  органами  [3].

В  результате  обобщения  научных  публикаций,  была  разработана  методика  контроля  НДС  для  проведения  предварительного  анализа  и  оценки  искажения  суммы  налога.  Представленный  инструментарий  можно  применять  налоговым  органам  для  тщательного  контроля  за  деятельностью  налогоплательщика,  аудиторским  организациям  для  выявления  «опасных»  сторон  деятельности  проверяемого  субъекта,  а  так  же  самим  налогоплательщикам  для  самостоятельного  оценки  имеющихся  налоговых  рисков.  Проведение  аналитической  процедуры  целесообразно  разделить  на  несколько  этапов  и  представить  в  виде  схемы.

Таблица  1. 

Алгоритм  аналитического  инструментария  контроля  НДС

Приведенный  инструментарий  был  применен  на  примере  ОАО  «Механизированная  колонна  №  62».  Основным  видом  деятельности  организации  является  осуществление  работ  по  строительству  мостов,  надземных  автомобильных  дорог,  тоннелей,  подземных  дорог  и  их  ремонт.  Предприятие  работает  на  общей  системе  налогообложения.  Данный  вид  экономической  деятельности  не  относится  к  операциям,  не  подлежащим  налогообложению  (освобождаемых  от  налогообложения)  в  соответствии  со  статьей  149  Налогового  кодекса  РФ.  Согласно  п.  3  статьи  164  «Налоговые  ставки»  указанный  вид  экономической  деятельности  подлежит  налогообложению  по  ставке  18  %  [4].

В  целях  оценки  возможного  искажения  суммы  НДС,  воспользуемся  аналитическим  инструментарием  контроля  НДС  и  определим  искажения  бухгалтерской  (финансовой)  и  налоговой  отчетности  ОАО  «Механизированная  колонна  №  62»  в  части  отражения  НДС:

·     выручка  по  строке  отчета  о  финансовых  результатах  (отчета  о  прибылях  и  убытках)  составляет  692  086  тыс.  рублей,  а  сумма  налоговых  баз  по  декларациям  НДС  за  отчетный  период  —  707  668  тыс.  рублей.  Несоответствие  выручки  от  продажи  данным  декларации  по  НДС  произошло  за  счет  различия  в  признании  операций,  являющихся  доходом  в  бухгалтерском  и  налоговом  учете.  Так  в  отчетном  периоде  организацией  было  продано  основное  средство,  доход  от  этой  операции  отнесен  в  состав  прочих  доходов.  В  итоге  произошло  отклонение  между  бухгалтерским  и  налоговым  учетом.

·     сумма  материальных  затрат,  отраженная  в  Пояснениях  к  бухгалтерской  отчетности,  скорректированная  на  разницу  сальдо  на  конец  и  начало  года  по  счетам  10,  20,  43  составила  303  273  тыс.  рублей,  а  по  Декларации  предъявлен  НДС  к  вычету  в  сумме  54  418  тыс.  рублей.  Сумма  НДС  от  стоимости  материалов  превышает  сумму  заявленных  налогоплательщиком  вычетов.  Причиной  возникшей  разницы  стало  то,  что  НДС  не  может  быть  принят  к  вычету,  если  документы,  подтверждающие  право  на  вычет,  оформлены  ненадлежащим  образом  и  если  товары  (работы,  услуги)  не  приняты  к  учету.

·     определяется  налоговая  нагрузка,  как  отношение  суммы  всех  уплаченных  налогов  к  выручке.  Для  исследования  динамики  изменения  налоговой  нагрузки  по  сравнению  с  отчетным  годом  проведем  расчеты  в  таблице  2.[1]

Таблица  2. 

Оценка  налоговой  нагрузки  организации

Нормативный  показатель  налоговой  нагрузки  по  видам  экономической  деятельности  для  отрасли  строительство  в  2011  году  составлял  12,2  %,  в  2010  году  —  11,3  %,  в  2009  году  —  16,2  %. 

·     на  четвертом  этапе  рассчитывается  доля  налоговых  вычетов  и  исследуется  изменение  данного  показателя  в  динамике.  Результаты  расчетов  представим  в  таблице  3.

Таблица  3.

Расчет  доли  налоговых  вычетов  организации

Нормативное  значение  доли  налоговых  вычетов  не  зависит  от  вида  экономической  деятельности  и  установлено  в  пределах  89  %.

Дополнительно  для  общей  оценки  деятельности  организации  рассчитаем  на  основе  данных  бухгалтерской  (финансовой)  отчетности  основные  показатели,  характерные  для  исследуемого  вида  экономической  деятельности:  рентабельность  продаж,  рентабельность  активов.

Рентабельность  продаж,  определяемая  как  отношение  прибыли  от  продажи  продукции  к  выручке  от  продаж,  по  данным  предприятия  составила  11,52  %.

Рентабельность  активов,  определяемая  как  отношение  чистой  прибыли  к  средней  стоимости  активов  организации  и  характеризующая  эффективность  их  использования,  составила  2,5  %.

Таким  образом,  на  основе  проведенного  анализа  можно  сделать  следующие  выводы  для  ОАО  «Механизированная  колонна  №  62»:

·     по  результатам  анализа  подтверждена  правомерность  применения  ставки  налогообложения  18  %;

·     показатель  налоговой  нагрузки  в  2011  году  составил  11,88  %,  что  ниже  нормативного  значения  для  отрасли  строительство  на  0,32  %.  Так  же  был  рассчитан  показатель  налоговой  нагрузки  за  2010  год,  который  составил  10,24  %,  что  ниже  нормативного  значения  на  1,06  %  и  в  2009  году  —  7,85  %,  что  ниже  нормативного  значения  на  8,35  %.  Положительной  тенденцией  является  приближение  значения  налоговой  нагрузки,  рассчитанного  по  данным  предприятия,  к  нормативному  значению  по  отрасли. 

·     доля  налоговых  вычетов  в  общей  сумме  налога,  исчисленного  к  уплате  за  период  2011  года  составляет  99,11  %,  что  выше  нормативного  значения  на  10,11  %.  В  2010  году  доля  налоговых  вычетов  в  общей  сумме  налога  составляла  93,22  %,  что  выше  допустимого  значения  на  4,22  %,  а  в  2009  —  94,06  %,  что  выше  нормативного  значения  на  5,06  %.  В  соответствии  с  Приказом  ФНС  России  от  30.05.2007  года,  доля  налоговых  вычетов  не  должна  превышать  89  %  для  всех  организаций  независимо  от  сферы  деятельности  и  применяемой  налоговой  ставки.  Причинами  высокой  доли  вычетов  послужила  покупка  дорогого  оборудования,  увеличение  запасов  товарно-материальных  ценностей,  оплата  дорогостоящих  услуг.

·     рентабельность  продаж  по  результатам  расчетов  за  2011  год  составила  11,52  %.  Полученный  результат  выше  нормативного  значения,  установленного  в  Приложении  3  к  Приказу  ФНС  России  на  6,22  %.  Рентабельность  активов  так  же  находится  в  пределах  допустимых  значений  и  составляет  2,5  %,  что  является  положительной  тенденцией,  поскольку,  чем  выше  уровень  рентабельности,  тем  эффективнее  работает  организация.

Изучив  специфику  деятельности  ОАО  «Механизированная  колонна  №  62»  и  проанализировав  основные  показатели,  формирующие  налоговую  отчетность,  составим  карту  возможных  налоговых  рисков  налогоплательщика  по  налогу  на  добавленную  стоимость  и  представим  ее  в  таблице  4.

Таблица  4. 

Карта  возможных  рисков  налогоплательщика  по  НДС

Карта  возможных  налоговых  рисков,  составленная  по  результатам  проверки,  позволят  наглядно  отразить  те  стороны  деятельности  налогоплательщика,  которые  в  большей  степени  подвержены  риску  возникновения  недобросовестных  действий,  неуплаты  или  неполной  уплаты  налогов  в  бюджет.

Представленная  методика,  как  совокупность  аналитических  инструментов,  позволяет  оценить  возможные  риски  налогоплательщика.  Она  дает  возможность  налоговым  органам  на  предварительном  этапе  проверки  достаточно  быстро  и  эффективно  определить  проблемные  места  в  учете  НДС  с  целью  проведения  дальнейшего  контроля  деятельности  налогоплательщика,  аудиторам  позволяет  акцентировать  внимание  на  показателях  и  хозяйственных  операциях,  которые  могут  свидетельствовать  о  нарушении  налогового  законодательства  и  привлечении  к  ответственности  руководства  аудируемого  субъекта,  налогоплательщикам  —  самостоятельно  оценить  свои  риски  и  максимально  уменьшить  вероятность  возникновения  претензий  по  деятельности  организации  со  стороны  налоговых  органов.

Разработанный  аналитический  инструментарий  можно  использовать  для  организаций  независимо  от  формы  собственности  или  вида  экономической  деятельности.  Использование  в  налоговой  практике  предложенной  методики  позволит  снизить  трудоемкость  проверки,  выявить  нетипичные,  наиболее  рисковые  аспекты  деятельности  организаций,  а  так  же  обнаружить  риск  недобросовестных  действий  руководства  по  уклонению  от  уплаты  налогов. 

Список  литературы:

1. Басалаева  Е.В.  Как  посчитать  налоговую  нагрузку  //  Налоги  (газета).  —  2010  —  №  21  —  с.  13—24.
2. Дмитриева  И.М.  Бухгалтерский  учет  и  аудит:  Учеб.  пособие  —  М.:  Юрайт,  2011.  —  287  с.
3. Концепция  системы  планирования  выездных  налоговых  проверок.  Утверждена  Приказом  ФНС  России  от  30.05.2007  №  ММ-3-06/333@.
4. Налоговый  кодекс  РФ.  Части  первая  и  вторая  с  комментариями  (с  изм.  и  доп.  от  01.10.2012  г.).  —  М.:  Эксмо,  2012.  —  1056  с.
5. Пасько  О.Ф.  Налоговый  контроль  в  системе  эффективного  налогообложения  //  Налоговый  вестник.  —  2005  —  №  53  —  с.  84—89.