ПРОБЛЕМЫ И ПЕРСПЕКТИВЫ РАЗВИТИЯ КАМЕРАЛЬНОГО КОНТРОЛЯ

Проблема использования «массового подписанта» является одной из самых значимых для налоговых органов на сегодняшний день.  Предприятия, которые не хотят афишировать своих руководителей по различным причинам, надеющиеся «проскочить» в массе других организаций в отчетный период используют организации, создавшие на этом поприще бизнес. «Массовый подписант» - это лицо подписавшее более 5 деклараций разных организаций в один налоговый период. Для подписания декларации за стороннюю организацию требуется только доверенность от руководителя предприятия и сертификат ЭЦП, который может быть получен в десятке различных IT-компаний. Как правило, массовыми подписантами пользуются не молодые организации, не обладающие достаточными средствами для покупки собственного ключа ЭЦП, а группы лиц регистрирующее и продающее «фирмы – однодневки» выгодоприобретателям, использующим их для искусственного занижения налоговой базы и формированию незаконных налоговых вычетов.

С целью пресечения возможности представления деклараций от имени и по поручению физического лица фактически не участвующим в деятельности организации представляется необходимым законодательно закрепить, что налоговая декларация может быть подписана строго руководителем организации, лицом, принимающим решения и несущим материальную ответственность

Борьбу с использованием схемных операций, несомненно, необходимо начинать с истоков.

Ежегодно на территории Свердловской области регистрируется около 12 тысяч юридических лиц. Более 50 % предприятий выбирает в качестве системы налогообложения – общую, т.е. с исчислением и уплатой НДС, а также обязательством сдачи декларации по налогу. Регистрация предприятия, с 2016 года сокращен до трех рабочих дней. Так же, ослаблены требования к уставному капиталу организации, который теперь может быть оплачен в течении 4 месяцев со дня регистрации. Доступность регистрации предприятия явилось, вопреки ожиданиям авторов законодательных инициатив, не упрощением открытия собственного дела, а благодатной почвой для новой волны регистрации фирм-поганок. Более 20% вновь зарегистрированных предприятий создаются юридическими фирмами, к которым обращаются предприниматели для создания цепочки «бумажного НДС».

Использование «фирм­однодневок» способствует созданию благоприятных условий для недобросовестных предпринимателей, получающих прибыль путем сознательного нарушения предписаний закона, злоупотребляющих предоставленными им правами, подрывающих экономическую, бюджетную систему государства. Кроме того, все это негативно сказывается на доверии предпринимателей друг к другу, доверии физических и юридических лиц и на результативности и настроении субъектов рынка.

Несмотря на наличие уголовной ответственности за регистрацию образование юридического лица через подставных лиц влечет за собой наказание вплоть до реального срока, на практике уголовные дела возбуждаемые по данной статье – единичны. Этому способствует отсутствие реальной ответственности для «номинальных» руководителей/учредителей, которые в ходе допроса отказываются назвать, по различным причинам, данные людей, которые им предложили зарегистрировать на себя организацию. Кроме того, контактные лица юридических фирм, зачастую, представляются лишь по имени и не афишируют никаких иных данных о себе и (или) своих работодателях.

Очищению налоговой среды, по мнению авторов будет способствовать ужесточение требований к процедуре регистрации юридического лица, а также к самой вновь созданной организации.

Увеличение требований к уставному капиталу, по меньшей мере до 30 тысяч способствует удорожанию регистрации однодневки для организаторов теневого сектора юридического рынка, а также, как следствие, поднимет стоимость «бумажных» вычетов для выгодоприобретателей.

Введения обязательства открытия расчетного счета для организации приведет к дополнительным проверкам чистоты вновь созданного предприятия со стороны банков, и как следствие дополнительному контролю за юридическим лицом и элементом воздействия на предприятие со стороны налоговых органов.

Введение нормы, обязывающей учредителей оплатить уставный капитал организации путем внесения средств на расчетный счет предприятия в кратчайший срок после регистрации и заморозка данной суммы на счете, будет способствовать возможности взыскания хотя бы минимальной суммы при наличии претензий по налогам и сборам. Кроме того, это так же увеличит стоимость содержания предприятия для конечных бенефициаров и организаторов схемы, так как в случае принятия данной нормы станет невозможным провести через организацию миллионные обороты и в кратчайшие сроки забросить ее без финансовых потерь.

Кроме того, представляется необходимым при регистрации предприятий проводить допрос руководителей и учредителей предприятий на предмет причастности к созданию и руководству организацией. Такая мера реализует возможность отказать в регистрации предприятия, создающегося для участия в схемных операциях на первых шагах, установить «массовых» номинальных руководителей и внести записи о недостоверности сведений в ЕГРЮЛ.

Дополнительной мерой для установки своеобразного юридического заслона станет запрет на подачу документов для регистрации по нотариальной доверенности. В последнее время участились случаи, когда организаторы схем вступают в сговор с нотариусами, работающими на территории муниципальных образований с целью фиктивного заверения подписей на документах для регистрации. Нотариусы заверяют подпись номинального учредителя без присутствия последнего в конторе. А представитель юридической компании «продающей» вычеты сдает документы в инспекцию без присутствия физических лиц на которых будет оформлена компания.

С введением запрета на удаленную подачу документов на регистрацию юридических лиц – количество фирм- однодневок участвующих в цепочках схемных операций с НДС, «спящих» - однодневок, а также предприятий, потенциально формирующих сомнительную задолженность, начнет неуклонно снижаться.

С 19.08.2017 в силу вступил 163 Федеральный закон «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" который дополнил Налоговый кодекс статьей 54.1.

Ввиду этого, ФНС России практически обязало территориальные налоговые органы применять эту статью взамен постановления ВАС № 53. Однако, если в постановлении ВАС был дан перечень информации и обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком налоговой выгоды как то:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

А также указаны дополнительные факторы, которые сами по себе хоть и не могут свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды и непроявлении должно осмотрительности, но в совокупности и связи с вышеперечисленными обстоятельствами вполне могли являться основанием для отказа в применении вычетов по НДС или же возмещению НДС.

С введением статьи 54.1 налоговым органам стало необходимо доказывать умысел в действиях проверяемого налогоплательщика, и это стало камнем преткновения при выходе на уровень арбитражного суда, так как в налоговом кодексе отсутствуют прямые рекомендации на то, как именно налоговый орган должен выявить и доказать умысел.

Кроме того, в соответствии с п.1. ст.54.1 НК РФ запрещено искажение сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Перечня таких искажений на законодательном уровне, так же, не установлено. Имеются лишь примерные действия, подпадающие под «искажение», а также характерные признаки таких действий, которые различными арбитражными судами трактуются прямо противоположно.

В этой связи представляется необходимым перенять опыт Центрального банка Российской Федерации по регулированию банковской деятельности. ЦБ РФ с каждым годом усиливает требования к банкам, работающим на территории Российской Федерации, их финансовой обеспеченности и чистоте операций. Требования Центробанка конкретны и, по своей сути, являются правилами игры. В случае нарушения данных требований любая кредитная организация может лишиться лицензии.

Установив такие же четкие правила для бизнеса, налоговые органы получат реально контролируемую налоговую среду, а коммерческие предприятия будут точно знать какие операции не вызовут вопросов со стороны проверяющих, а какие будут иметь под собой определенные риски.

Говоря об установлении четких правилах ведения хозяйственной деятельности, следует упомянуть риск- ориентированный подход на котором основана система АСК- НДС 2 как оператор риска неуплаты налога. Распределение налогоплательщиков по уровню налогового риска в формате «светофора» зачастую является основанием для проведения углубленного камерального контроля. Однако с 2015 года, когда система была только запущена, а предприятия распределены по уровням риска, прошло несколько переоценок налогового риска конкретного предприятия самой системой. Оценка риска, как уже было сказано, происходит на основании десятков критериев, а сам показатель риска (красный, желтый, зеленый) не статичен и изменяется из квартала в квартал. Не редки случаи, когда налоговый территориальный налоговый орган, пользуясь устаревшими правилами и проводя камеральную проверку, ищет «зеленого» налогоплательщика для определения его в качестве выгодоприобретателя, и, начиная анализировать данного налогоплательщика обнаруживает, что роль данного предприятия в цепочке организаций – транзитная, а сам выгодоприобретатель имеет уровень риска «средний» или «высокий».

Для точного определения выгодоприобретателя необходим качественно новый подход к данному процессу. В первую очередь, при установлении налогоплательщика в качестве выгодоприобретателя, необходимо полностью анализировать цепочку организаций предположительно участвующих в схемных операциях на предмет ролевой принадлежности каждой из них. Налоговому органу необходимо точно понимать, какая из компаний за что отвечает. Представляется необходимым разработать и заложить в систему АСК- НДС 2 ролевую модель которая будет на основании данных, имеющихся в налоговом органе, полученных из банковских, правоохранительных, таможенных и иных внешних структур определять, какая из компания выполняет роль склада, перевозчика, кредитной структуры, однодневки, транзитера, «обналичника» или выгодоприобретателя. Кроме того, необходимо предусмотреть в системе модуль анализа взаимосвязей проверяемого налогоплательщика. В любой контрольной работе налоговый орган, как уже было сказано выше, должен доказать умысел в действиях налогоплательщика – выгодоприобретателя. Одни из элементов доказывания умысла является знание налогоплательщика о фроде на любом из звеньев цепочки. Ввиду этого система по определению прямой, косвенной, финансовой, холдинговой, технической подконтрольности – необходима. Данные взаимосвязи необходимо переложить на дерево связи. Кроме того, для совершенствования автоматизации проведения камеральной проверки и осуществления камерального контроля в целом, необходимо сконцентрировать всю информацию о налогоплательщике в одном ресурсе, в виде контекстного меню. На сегодняшний день при проведении камеральной проверки сотрудники налоговых органов пользуются как минимум 3 программными комплексами и десятком ресурсов для оценки того или иного предприятия. С учетом количества проверяемых предприятий на одного инспектора такой подход – неэффективен, так как инспектору при написании заключения о включении в план выездных налоговых проверок, или акта камеральной проверки приходится держать в памяти огромный массив информации и для ее описания входить в каждый ресурс, что замедляет работу и негативно отражается на качестве описательной части акта или заключения. Для улучшения и ускорения работы налоговых органов представляется необходимым переложить на дерево связей информацию о движениях денежных средств по банковским счетам предприятий, задействованных в цепочке. Данная возможность уже частично реализована в системе АИС «Налог» 3, в части опытно-промышленной эксплуатации подсистемы АБД (анализ банковских документов), однако, результат обращения к данной подсистеме все еще представляет собой выписку о движении денежных средств распределенную по датам совершения операции.

В виду того, что контрольная работа налоговых органов тесно связана с риск-ориентированным подходом необходимой является смена самой организации работы контрольного блока. В сфере страхования существует термин «превентивный». Этот термин обозначает – предупреждающий, предохранительный. А превентивные мероприятия – это действия, направленные на снижение риска. Превентивный подход должен начинаться до момента подачи декларации. Как уже было сказано, вызов на допрос руководителя организации при ее регистрации существенно сократит количество фирм- однодневок, однако нельзя забывать об уже работающих предприятиях. Общение с налогоплательщиками до сдачи декларации позволит налоговым органам определиться, для чего создано предприятие, чем оно занимается, возможно, внести сведения в ЕГРЮЛ в части недостоверности данных и получить основание для неприема декларации. Основная идеология такого подхода – не допустить «вход» недобросовестных налогоплательщиков в налоговую среду региона, и эта идеология должна реализовывать до «входа» «разрыва», а не по факту его обнаружения системой АСК- НДС 2.

Использование превентивного подхода, также, должно найти отражение не только в предупреждении обнаружения налогового разрыва, но и в предупреждении самого факта наличие такового. С появлением системы АСК -НДС 2 представители бизнеса начали понимать, что обойти данную систему крайне проблематично, в части заявления незаконных вычетов. Однако, закрытость критериев на основании которых рассчитывается «СУР» привела к тому, что добросовестные налогоплательщики, представляя налоговую декларацию и получая автотребование по «разрыву» обнаруживают, что заключили договор с недобросовестной, по мнению налоговых органов, структурой. Представители коммерции неоднократно предлагали дать им доступ к системе АСК-НДС 2, чтоб самостоятельно оценивать риски заключения договора с тем или иным налогоплательщиком. Появился спрос на углубленную оценку риска хозяйственной деятельности предприятий. С каждым таким предложением становится понятно, что бизнес-сфера готова быть союзниками с налоговыми органам. Однако, на сегодняшний день он не может быть полностью удовлетворен виду наличия в налоговом кодексе понятия «налоговая тайна» (ст.102 НК РФ).

Говоря о карательных мерах необходимо отметить, что с введением в налоговый кодекс ст. 54.1, равно как и при использовании постановления ВАС № 53, налоговые органы при сборе доказательной базы должны учитывать и выявлять множество факторов, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика в части применения вычетов. Первоначально сбор данных ведется на уровне камерального контроля. Анализируются истребованные документы, выписки по банковским счетам, иные информационные ресурсы, предоставляющие информацию о состоянии и деятельности конкретного предприятия. Однако в виду ограниченного срока проведения камеральной проверки и огромного количества проверяемых предприятий, собрать достаточное количество информации о характере сделок, контрагентах и самом проверяемом налогоплательщике не удается. После формирования заключения о деятельности налогоплательщика информация передается в отдел предпроверочного анализа, который истребует и анализирует полученную информацию о деятельности налогоплательщика за 3 предшествующих года для передачи, впоследствии, на включение в план выездных проверок. При проведении камеральной проверки инспектор вынужден анализировать не только проверяемое предприятие, но и его контрагентов за несколько лет. Это значительно осложняет с затягивает процесс камерального контроля.

При условии создания единого банка таких досье о каждом налогоплательщике, применяющем общую систему налогообложения, контрольный блок территориального налогового органа в состав которого входят контрольно-аналитический, камеральный, выездной отделы и отдел предпроверочного анализа впоследствии смогут в кратчайшие сроки аккумулировать информацию о всех хозяйственных операциях проверяемого налогоплательщика, всех его контрагентах состоящих на учете в иных налоговых органах за предшествующие периоды и, анализируя и обобщая ее вменять налогоплательщику нарушения за несколько лет. Таким образом, проблема сбора достаточного объема доказательной базы надлежащего качества достаточного для победы в арбитражных судах будет решена.

Подводя итог всему вышесказанному, предложения по увеличению эффективности камерального контроля можно условно разделить на три группы:

1.        Технические

2.        Законодательные

3.        Методологические

К техническим относится:

1. Перевод книг доходов и расходов налогоплательщиков применяющих УСН на электронный формат декларирования,

2. Создание федерального банка досье налогоплательщиков,

3. Наложение схем взаимосвязей и движения денежных средств на отчет «дерево связей»,

4. Свод всех инфоресурсов налоговых органов в один единый комплекс big-data,

5. Доступ коммерческих организаций к сведениям, формируемым системой АСК-НДС 2 для самостоятельной оценки рисков.

6. Разработка «ролевой» модели, для оценки роли каждого предприятия в цепочке организаций.

К законодательным:

1. Внесение изменений в НК РФ в части возможности предоставления скидок при доплате налога по уточненной налоговой декларации.

2. Внесение изменений в статью 102 НК РФ в части общедоступной публикации рисков.

3. Увеличение требований к уставному капиталу до 30 тысяч рублей

4. Введения обязательства открытия расчетного счета немедленно после регистрации.

5. Введение обязательства учредителей оплатить уставный капитал организации путем внесения средств на расчетный счет предприятия в кратчайший срок после регистрации и заморозка данной суммы на счете.

6. Увеличение срока проверки документов при регистрации предприятия до 7-10 дней.

7. Запрет на подачу деклараций по НДС уполномоченным лицом по доверенности.

К методологическим:

1. Общение с руководителями предприятий до декларационной кампании на предмет причастности к деятельности организации, сути и целях создания юридического лица.

2. Допрос руководителя организации при регистрации.

3. Разработка и внедрение перечня действий налогоплательщика, которые налоговым органом будут трактованы как уклонение от уплаты налога.

4. Разработка программы профилактических мероприятий, направленных на очищение налоговой среды в регионе.

Как видно из краткого перечня рекомендаций, благоприятная перспектива успешного развития системы камерального контроля не может быть реализована одними лишь превентивными и профилактическими мерами, они, скорее, будут дополнять жесткие меры контроля за налогоплательщиками.

Несмотря на позицию ЦА ФНС России, которая базируется на мягком воздействии на предприятия, к сожалению, социальная ответственность и законопослушность предпринимателей России оставляет желать лучшего. На сегодняшний день более 70% предпринимателей не готовы отказаться от схем ухода от налогообложения в пользу наполнения бюджета и оздоровления экономики России.

Этому способствовал период перестройки, во время которого не существовало методов эффективного контроля и пресечения мошеннических схем налогоплательщиков, в связи с чем у коммерсантов существует устоявшееся мнение о том, что ФНС никак не может воздействовать на них с целью увеличения уплаты налога.

Список литературы:

1. Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации от 24.07.2002 г. № 95-ФЗ (ред. от 28.05.2017).
2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) ФЗ от 30.11.1994 г. № 51-ФЗ (ред. от 28.03.2017).
3. Закон РФ «О налоговых органах Российской Федерации» 21.03.1991 г. № 943-1 (ред. от 03.07.2016).
4. Конституция Российской Федерации: принята всенародным голосованием 12.12.1993 г. (с учетом поправок от 30 декабря 2008 г. №6-ФКЗ, от 30 декабря 2008 г. №7-ФКЗ).
5. Налоговый кодекс Российской Федерации Часть первая от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ: (ред. от 28.12.2016).
6. Налоговый кодекс Российской Федерации Часть вторая от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (ред. от 04.05.2017).