О НЕЗАКОННОЙ НАЛОГОВОЙ ВЫГОДЕ

АННОТАЦИЯ

В статье дается понятие о необоснованной налоговой выгоде. Статья посвящена теоретическим и практическим аспектам необоснованной налоговой выгоде, когда субъекты экономического пространства стремятся не исполнять свои налоговые обязательства.

Ключевые слова: налоговая выгода, схемы ухода от налогообложения, налоговый контроль.

Тема необоснованной налоговой выгоды является одной из самых актуальных в российском налоговом праве.

Согласно статьи 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Однако отдельные субъекты экономической деятельности не всегда хотят уплачивать свои налоговые обязательства в полном объеме и незаконно их минимизируют, для чего используют различные схемы ухода от налогообложения. В последствии получают незаконную (необоснованную) налоговую выгоду [1].

Впервые понятие налоговая выгода было отражено в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» [6].

Необоснованная налоговая выгода - это умышленное уменьшение налога (зачет, возврат денежных средств) в ситуации, когда формально право у налогоплательщика на это есть. Для целей налогообложения учитываются операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В Налоговом кодексе Российской Федерации (далее по тексту НК РФ, Кодекс) [2] отсутствует понятие необоснованная налоговая выгода. Однако, 18.07.2017 г. в НК РФ была ведена статья 54.1 определяющая пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы

Положения статьи 54.1 Кодекса направлены на противодействие налоговым злоупотреблениям и получению необоснованной налоговой выгоды за счет причинения ущерба бюджетам публично-правовых образований в результате неуплаты сумм обязательных платежей, которые должны были быть уплачены, если бы злоупотреблений не было. (Письмо ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@) [9]. Исходя из положений пункта 1 статьи 54.1 Кодекса неправомерное уменьшение налогооблагаемой базы и (или) суммы налога (далее - уменьшение налоговой обязанности) может происходить в результате искажения налогоплательщиком сведений о фактах хозяйственной жизни, в том числе о финансово-хозяйственных операциях, совершенных во исполнение сделок, совокупности таких фактов (далее - операции), об объектах налогообложения.

С учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 54.1 Кодекса налогоплательщик вправе определить налоговую обязанность на основании отраженных им сведений о совершенных операциях в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

а) налогоплательщиком не было допущено искажение указанных сведений,

б) обязательства по соответствующей сделке исполнены лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона (далее - надлежащее лицо),

в) основной целью совершения операции либо их совокупности не являлось уменьшение налоговой обязанности.

Требование об исполнении сделки с непосредственным контрагентом по договору либо лицом, которому обязанность исполнения передана в силу закона или договора, направлено на борьбу с получением необоснованной налоговой выгоды за счет организации формального документооборота с «техническими» компаниями, которые не ведут реальную деятельность и не уплачивают налоги.

13 декабря 2023 Президиум Верховного суда РФ утвердил Обзор практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды (далее - Обзор) [8]. В нем определены правовые позиции, которые должны обеспечить единообразный подход к разрешению споров, связанных с применением ст. 54.1 НК РФ и иных положений законодательства, регулирующих вопросы противодействия злоупотреблениям в сфере налогообложения участников экономического оборота.

Чтобы избежать риска наступления неблагоприятных налоговых последствий, перед заключением сделки следует проверять добросовестность контрагента, то есть проявлять должную осмотрительность.

При оценке того, была ли налогоплательщиком проявлена надлежащая осмотрительность при выборе контрагента, должны приниматься во внимание значимость и особенности сделки для налогоплательщика с учетом характера и объемов его деятельности (п. 1 Обзора).

Если доказательства того, что сделка исполнена не тем контрагентом, который заявлен в документах, налоговый орган будет оценивать, намеренно ли налогоплательщик заключил договор с «технической» организацией с целью получить необоснованную налоговую выгоду:

- обстоятельства выбора контрагента (была ли при этом проявлена должная осмотрительность);

- обстоятельства заключения и исполнения сделки (не свидетельствует ли поведение сторон о том, что она носила формальный характер).

При этом, если сделка фактически имела место, хотя и была исполнена ненадлежащим лицом, налогоплательщик может в ходе налоговой проверки представить сведения и документы, позволяющие установить реального исполнителя и параметры спорной операции.

Расходы и вычеты НДС учитываются по параметрам исполнения, отраженным в финансово-хозяйственных документах реального исполнителя. При этом налогоплательщик вправе учесть расходы на приобретение товаров (работ, услуг) и вычеты по НДС только в той части, в какой налоги были уплачены лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке. Если же налоговый орган докажет, что налогоплательщик намеренно заключил договор с «технической» компанией, то в признании расходов и налогового вычета будет отказано полностью. Расчетный способ определения налоговых обязательств в этом случае неприменим (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981, приведенное в п. 39 Обзора судебной практики ВС РФ № 3 (2021) (утв. Президиумом ВС РФ 10.11.2021) [7]. В случае если налогоплательщик раскрыл информацию о реальном контрагенте в уточненных декларациях за уже проверенный период, она оценивается налоговым органом при камеральной или повторной выездной проверке (в части уточнения).

Субъектам экономической деятельности рекомендуется проявлять должную осмотрительность при выборе контрагента. Обязанность проверять контрагента в законе не установлена. Тем не менее с учетом ст. 54.1 НК РФ и рекомендаций по применению положений ст. 54.1 НК РФ проявление должной осмотрительности важно, и не столько для того, чтобы доказать сам факт проверки контрагента.

Цель проверки - убедиться, что контрагент является добросовестной организацией, которая ведет реальную деятельность, и с ним можно заключить договор без рисков негативных налоговых последствий. Чтобы проявить должную осмотрительность, нужно проверить контрагента. Проверять его стоит по тем же критериям, по которым это будет делать налоговый орган.

Минфин России рекомендует внимательно, тщательно оценивать риски заключения сделки с контрагентом, если одновременно есть такие признаки (Письмо Минфина России от 22.10.2020 № 03-12-13/91957) [10]:

- полномочия руководителя (представителя) компании-контрагента документально не подтверждены, нет копий документов, удостоверяющих личность;

- отсутствует информация о фактическом месте нахождения контрагента, его производственных и (или) торговых площадей;

- есть сомнения в возможности реального выполнения контрагентом условий договора.

Перечень действий, которые могут подтвердить должную осмотрительность, не является исчерпывающим. Налогоплательщикам необходимо собрать как можно больше информации о его деятельности и возможности исполнения договорных обязательств. Для этого необходимо выполнить следующие действия:

- проверить сведения о контрагенте и его руководителе (иных должностных лицах) на официальном сайте ФНС России (https://www.nalog.gov.ru/) через электронный сервис «Прозрачный бизнес» [11]. Он позволяет проверить, в частности:

- является ли ваш контрагент официально зарегистрированным юридическим лицом или ИП;

- нет ли сведений о руководителе (ином должностном лице) контрагента в реестре дисквалифицированных лиц, лишенных права занимать определенные должности и участвовать в управлении организациями;

- не совпадает ли адрес вашего контрагента с одним из адресов массовой регистрации;

Кроме того, следует проверить, не входит ли контрагент в число должников, которые не погасили долги, взысканные по суду. Это можно сделать через Банк данных исполнительных производств [12].

При доказанной необоснованной налоговой выгоде грозят следующие последствия:

- доначисление налога, пеней, взыскание штрафа за неуплату налога по ст. 122 НК РФ. Сумма штрафа составляет 20% от размера недоимки, а при установлении умысла в действиях налогоплательщика - 40%;

- административный штраф за непредставление сведений, необходимых для налогового контроля, а также за грубое нарушение бухгалтерского учета (отчетности) (ст. ст. 15.6, 15.11 Кодекс РФ об административных правонарушениях) [4];

- привлечение к уголовной ответственности по ст. ст. 198, 199, 199.1 Уголовного кодекса РФ [3].

Таким образом, добросовестное поведение самого субъекта экономической деятельности: отказ от применения схемы ухода от налогообложения (получение не законной налоговой выгоды) и проявление должной осмотрительности при выборе контрагента минимизирует возникновение претензий со стороны налоговых и правоохранительных органов.

Список литературы:

1. Конституция Российской Федерации: основной закон [принята всена­родным голосованием 12 декабря 1993 г. (с пос. изм. и доп.)] // [Электронный ресурс] – Режим доступа: Официальный сайт справочно-правовой системы «Консультант плюс» - Официальный текст Конституции РФ с внесенными поправками от 14.03.2020 опубликован на Официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru, 04.07.2020 (дата обращения: 29.08.2024).
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): федеральный закон от 31.07.1998 № 146-ФЗ (с посл. изм. и доп.) // Собрание законодательства РФ. - 1998. - N 31. - Ст. 3824.
3. Уголовный кодекс Российской Федерации: федеральный закон от 13.06.1996 № 63-ФЗ (с посл. изм. и доп.) // Собрание законодательства РФ. - 1996. - N 25. - Ст. 2954.
4. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях: федеральный закон от 30.12.2001 №195-ФЗ (с посл. изм. и доп.) //Собрание законодательства РФ. - 2002. - N 1 (ч. 1). - Ст. 1.
5. О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации: федеральный закон от 18.07.2017 № 163-ФЗ // [Электронный ресурс] - Опубликован на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru, 19.07.2017 (дата обращения: 09.09.2024)
6. Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53: // Вестник ВАС РФ. – 2006. - № 12. – декабрь.
7. Обзор судебной практики ВС РФ № 3 (2021) (утв. Президиумом ВС РФ 10.11.2021 // Бюллетень Верховного Суда РФ. – 2022 (п.1-55). - № 1. – январь.
8. Обзор практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023) // [Электронный ресурс]. – Режим доступа: Официальный сайт справочно-правовой системы «Гарант» (дата обращения: 09.09.2024)
9. О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации: Письмо ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ // Официальные документы (еженедельное приложение к газете "Учет, налоги, право") – 2021. - № 10, 16. – 22 марта.
10. О размещении на сайте ФНС России сведений об учредителях (участниках) юрлица и участии в нескольких юрлицах, а также их использовании: Письмо Минфина России от 22.10.2020 № 03-12-13/91957 // Официальные документы (приложение к "Учет. Налоги. Право"), - 2020. - N 45-46.
11. Электронный сервис «Прозрачный бизнес» // [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://www.nalog.gov.ru/ (дата обращения: 01.08.2024).
12. Банк данных исполнительных производств // [Электронный ресурс]. - Режим доступа: https://fssp.gov.ru/iss/iP (дата обращения: 02.08.2024).