СОЗДАНИЕ РЕЗЕРВА ПОД СНИЖЕНИЕ СТОИМОСТИ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ НА ПРЕДПРИЯТИИ (НА ПРИМЕРЕ ООО «КОМПАНИЯ МАСТЕР-СЕРВИС»)

Материально-производственные запасы выступают важнейшим элементом хозяйственной деятельности предприятия, так как во многом определяют финансовое состояние и его экономический потенциал в целом, как правило, вследствие того, что в большинстве организаций удельный вес материалов в общей структуре активов составляет значительную часть.

Грамотное  управление материально-производственными запасами обеспечит любому предприятию повышение эффективности его деятельности.

В российском законодательстве в области регулирования бухгалтерского учета заложены подходы к оценке и отражению в отчетности активов в соответствии с принципом осмотрительности.

Реализация данного принципа при формировании отчетности обеспечивается в том числе и посредством корректировки балансовой стоимости активов, которая зависит от оценки текущего состояния активов и связанных с ними ожидаемых будущих выгод и признанием расходов от их обесценения.

В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного Приказом Минфина РФ от 09.06.2001г. № 44н, материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости. [7, п.25].

Создание резерва под снижение стоимости сырья признается изменением оценочного значения [5, п.3]. Изменения оценочного значения отражаются в бухгалтерском учете перспективно (путем включения в доходы или расходы) [5, п.4].

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению, утвержденных Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н для учета резервов под обесценение материальных ценностей предусмотрен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» [4].

ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. № 33н относит резервы под обесценение товарно-материальных ценностей к прочим расходам [6, п.11]. Следовательно, они должны учитываться по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей».

На примере ООО «Компания «Мастер-Сервис» проведем анализ движения и состояния производственных запасов, а также рассмотрим возможность создания резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

ООО «Компания «Мастер-Сервис» - организация, оказывающая услуги населению. Основными видами предоставляемых услуг являются:

• строительные, строительно-монтажные, ремонтно-строительные, сметные работы;
• обслуживание газового и электрического оборудования;
• обеспечение работоспособности систем водоснабжения и энергоснабжения, канализации;

Как мы можем понять из перечня оказываемых предприятием услуг,производственные запасы являются важнейшей частью производственного процесса.

В статье Т.Г. Арбатской говорится, что определение наличия на балансе организации запасов, которые потенциально могли морально устареть и (или) текущая рыночная стоимость которых снизилась, предлагается проводить не в сплошном порядке, а путем анализа средней величины запасов, величины запасов без движения в отчетном периоде, путем расчета коэффициента оборачиваемости запасов [2].

Оборачиваемость запасов свидетельствует о том, сколько раз за рассматриваемый период организация использовала средний остаток имеющихся в наличии запасов. Важность данного показателя связана с тем, что при каждом «обороте» запасов или использовании их в процессе производства возникает прибыль.

В таблице 1 проанализируем оборачиваемость запасов в ООО «Компания «Мастер-Сервис» за период с 2012г.по 2016г.

Таблица 1.

Анализ оборачиваемости запасов в ООО Компания «Мастер-Сервис» за период 2012 - 2016гг.

На основании данных таблицы 1 мы можем сделать вывод о значительном уменьшении коэффициента оборачиваемости. За рассматриваемый период отклонение коэффициента составило - 6,6. Самое большое значение данный коэффициент принял в 2013 году - 11,6, а самое низкое в 2016 году - 0,9. Снижение коэффициента оборачиваемости запасов может отражать неэффективное управление запасами на предприятии, их переизбытокна складах. Анализ периода оборачиваемости запасов в днях показал его увеличение за рассматриваемый период на 356,7 дней. Самое низкое значение данный показатель принял в 2013 году - 31,5 дней- это означает, что для того чтобы полностью использовать в процессе производства имеющиеся запасы товарно-материальных ценностей организации требовалось 31,5 дней. Самое большое значение период оборачиваемости запасов в дня принял в 2016 году и составил 405,5 дней. Замедление оборачиваемости запасов свидетельствует об уменьшении эффективности деятельности предприятия и о его неустойчивом финансовом положении. Увеличение периода оборачиваемости запасов ведет к дополнительным затратам на их содержание и риску их порчи или обесценивания.

Приведем пример создания резервов под обесценение товарно-материальных ценностей.

Допустим, что по состоянию на 31.12.2016г. на балансе ООО «Компания «Мастер-Сервис» числится 20 мешков цемента, суммой 900 руб./мешок. Фактическая себестоимость всех мешков составляет 18000 руб. В результате проведенной инвентаризации выяснилось, что рыночная цена на цемент данной марки снизилась до 750 руб. за мешок, т.е. текущая рыночная стоимость 20 мешков цемента составляет 15000руб. ООО «Компания «Мастер-Сервис» приняло решение о создании резерва.

Для начала необходимо определить сумму резерва: (900руб.-750руб.) х20шт. = 3000руб.

При создании резерва бухгалтер делает следующую запись:

Дебет 91/2 Кредит 14 - 3000руб. - создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

В бухгалтерском балансе стоимость материалов будет уже не 18000руб., а 15000руб.: 18000руб. -3000руб.= 15000руб.

При отпуске материалов в производство или при повышении их рыночной стоимости сумма созданного резерва восстанавливается следующей проводкой: Дебет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей Кредит 91/1 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы».

Например, 15.01.2017 в производство было отпущено 5 мешков цемента по цене 900 руб. за мешок. При отпуске материалов в производство бухгалтером составляется следующая проводка:

Дебет 20 кредит 10 - 4500 руб. - на нужды основной деятельности передано 5 мешков цемента.

Рассчитаем сумму, на которую будет восстанавливаться резерв: 5*900 - 5*750 = 750 руб.

Таким образом, проводка по восстановлению резерва будет выглядеть следующим образом:

Дебет 14 Кредит 91/1 - 2250руб. - произошло списание созданного резерва.

В бухгалтерском балансе на конец периода стоимость оставшихся 15 мешков цемента будет отражена с учетом резерва: 11250 руб.

Важно отметить, что в Налоговом Кодексе РФ не рассмотрена возможность учета резервов под снижение стоимости материальных ценностей в расходах по налогу на прибыль. Поэтому, как отмечает в своей статье А.В. Азарова, в результате создания резерва под снижение стоимости возникает постоянное налоговое обязательство, под которым понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде [1]. В соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002г. № 144н, постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату [8 , п.7].

В статье А.В. Азаровой представлены бухгалтерские проводки по отражению резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов в бухгалтерском и налоговом учете, которые мы отразим в таблице 2.

Таблица 2.

Бухгалтерские проводки по отражению резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов в бухгалтерском и налоговом учете [1]

Таким образом проводки по созданию резерва под снижение стоимости материальных ценностей будут выглядеть следующим образом:

1. Дебет 91/2 Кредит 14 - 3000руб. - создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей;
2. Дебет 99/ПНО Кредит 68 - 600руб. - начислено постоянное налоговое обязательство;
3. Дебет 68 Кредит 99/ПНО - 600руб. - отражен постоянный налоговый актив.

В упрощенном виде в конце отчетного периода расчет строки «Запасы» в балансе ООО «Компания «Мастер-Сервис» будет производиться следующим образом:

Строка 1210 «Запасы» = Дебетовое сальдо по счету 10 «Материалы» + Дебетовое сальдо по счету 20 «Основное производство» + Дебетовое сальдо по счету 97 «Расходы будущих периодов» - Кредитовое сальдо по счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

В соответствии со статьей Асанаевой Л.М. , Семеновой Ф.З, списание резерва всегда означает положительное влияние на величину финансового результата (уменьшает убыток), однако влияет на него по-разному:

• если рыночная стоимость запасов, по которым создавался резерв, не повысилась, то в учете и отчетности признаются прочие доходы, а в себестоимости продаж списанные запасы отражаются по их учетной, т. е. завышенной, стоимости; 
• если рыночная стоимость запасов, по которым создавался резерв повысилась, то в учете и отчетности признается уменьшение величины материальных затрат, т. е. в конечном счете уменьшение себестоимости реализованной продукции, работ, услуг и увеличение прибыли по обычным видам деятельности [3].

Таким образом, на основании всего вышеизложенного, мы можем сделать вывод, что создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей предотвратит искажения в бухгалтерской отчетности организации, а также обеспечит управляющий персонал более точной информацией о состоянии и стоимости имеющихся материалов, что в свою очередь повысит эффективность управления ими.

Список литературы:

1. Азарова А.В. Пути решения проблем в создании резервов под снижение стоимости материально-производственных запасов. / А.В. Азарова //  Учет, анализ и аудит: проблемы теории и практики. - 2014. - № 13. -С.7-11.
2. Арбатская, Т.Г. Актуальные вопросы формирования резерва под снижение стоимости материальных ценностей в бухгалтерском учете. / Т.Г.Арбатская // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - № 41. - С. 21-29.
3. Асанаева Л.М. Учет резерва под снижение стоимости материальных ценностей. / Л.М. Асанаева,  Ф.З Семенова // Достижения науки и образования. - 2017. - № 7(20). - С.29-32.
4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкция по его применению. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н (в редакции 08.11.2010г. № 142-н.) [Электронный ресурс] // СПС Гарант. URL: http://base.garant.ru/12121087/ (дата обращения 11.12. 17)
5. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» ПБУ 21/2008. Утверждено Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н [Электронный ресурс] // СПС Гарант. URL: http://base.garant.ru/12163097/ (дата обращения 11.12. 17)
6. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. № 33н [Электронный ресурс] // СПС Гарант. URL: http://base.garant.ru/12115838/ (дата обращения 11.12. 17)
7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01. Утверждено Приказом Минфина РФ от 09.06.2001г. № 44н [Электронный ресурс] // СПС Гарант. URL: http://base.garant.ru/12123639/ (дата обращения 11.12. 17)
8. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02. Утверждено Приказом Минфина РФ от 19.11.2002г. № 144н [Электронный ресурс] // СПС Гарант. URL: http://base.garant.ru/12129425/ (дата обращения 11.12. 17)