ПУТИ  ФОРМИРОВАНИЯ  НОВОЙ  СТРУКТУРЫ  НАЛОГОВЫХ  ПРАВООТНОШЕНИЙ  В  УКРАИНЕ

Литвинов  Сергей  Валентинович

аспирант,  Межрегиональная  академия  управления  персоналом,  г.  Киев

E-mail: 

WAYS  OF  FORMING  A  NEW  TAX  STRUCTURE  RELATIONSHIP  IN  UKRAINE

Sergey  Litvinov

graduate  student,  Interregional  Academy  of  Personnel  Management,  Kiev

Аннотация

В  статье  рассматриваются  существующие  теоретические  взгляды  ученых  относительно  структуры  налоговых  правоотношений.  Характеризуются  элементы  структуры  налоговых  правоотношений.  Раскрывается  их  сущность  и  особенности,  а  также  предлагаются  рекомендации  по  совершенствованию  действующего  налогового  законодательства  и  практики  его  применения.

ABSTRACT

The  article  studies  current  theoretical  views  of  scientists  concerning  the  structure  of  tax  relations  and  characterizes  elements  of  its  structure.  The  article  enlightens  the  essence  and  peculiarities,  as  well  as  recommendations  of  improving  the  current  tax  law  and  its  practical  aspects.

Ключевые  слова:  налоговые  правоотношения;  налоговое  законодательство;  налог;  налогоплательщик;  структура  налоговых  правоотношений.

Keywords:  tax  legal  relationship;  tax  legislation;  tax;  taxpayer;  structure  of  tax  legal  relations.

Переход  Украины  к  новым  формам  экономических  отношений  выявил  и  заострил  ряд  социально-экономических  проблем,  решение  которых  прямо  или  косвенно  зависит  от  рационально  организованной  системы  налоговых  отношений.  Современное  состояние  экономики,  а  также  социально-исторические  особенности  развития  Украины  предопределяют  необходимость  формирования  принципиально  новой  системы  налоговых  отношений,  которые  должны  отвечать  рыночной  экономике  и  мировому  опыту.

Одним  из  значимых  направлений  развития  науки  финансового  права  является  исследование  природы  процедурного  регулирования  налоговых  отношений.  Основным  заданием  формирования  налоговых  отношений  есть  принятие  таких  решений  и  действий,  которые  отвечали  бы  целям  стабилизации  экономики  и  сочетали  бы  дисциплину  выполнения  законов  и  свободу  действий  исполнительных  органов  власти.  Актуальность  и  значимость  этой  проблемы  обусловлена  необходимостью  формирования  доктринальной  почвы  унификации  численных  налоговых  действий  и  процедур  в  направлении  приобретения  ими  прозрачности,  усиления  контролируемости  гарантий  соблюдения  прав,  свобод,  законных  интересов  налогоплательщиков.

Вопрос  о  правовых  отношениях  является  одним  из  наиболее  дискуссионных  в  современной  юридической  науке.  До  сих  пор  не  существует  единственной  мысли  по  поводу  определения  понятия  правоотношений,  их  содержания,  понимания  элементов  их  структуры  и  т.  п.  Кроме  того,  при  конструировании  общих  понятий  в  теории  правоотношений  до  сих  пор  отсутствуют  четкие  представления  о  том,  какие  свойства  являются  общими  для  всех  правовых  связей,  а  какие  присущи  лишь  тому  или  другому  типу  или  виду  правоотношений  [1,  с.  101]. 

Одной  из  разновидностей  правоотношений  есть  налоговые  правоотношения,  которые  в  результате  принятия  Налогового  кодекса  Украины  получили  новый  стимул  для  развития.  Настоящий  кодифицируемый  акт  установил  правовой  режим  элементов  налоговых  правоотношений,  что  повлияло  на  их  структуру,  в  частности  частично  изменилось  содержание  прав  и  обязанностей  субъектов  налоговых  правоотношений.  Установление  новых  логических  субъективных  связей  привело  к  изменению  соотношения  элементов  публичности  и  частности  в  налоговых  правоотношениях,  что  нуждается  в  отдельном  концептуальном  исследовании.

В  теории  права  существуют  разнообразные  взгляды  на  структуру  правоотношений.  О.С.  Иоффе  сначала  элементами  любых  правоотношений  называл  субъект,  объект,  правомочия  и  обязанности  [2,  с.  43].  Позже  ученый  вместе  с  М.Д.  Шаргородским  уточнил,  что  состав  правоотношений  образуют  субъекты,  между  которыми  происходят  правоотношения,  содержание,  а  также  объекты,  на  какие  они  направлены  [3,  с.  201].  То  есть  научные  работники  выделяли  три  элемента  в  структуре  правоотношений  —  субъект,  объект  и  содержание  правоотношений.  При  этом  содержание  правоотношений,  по  их  мнению,  представляют  правомочие  и  обязанности  субъекта,  направленные  на  объект  [3,  с.  202].

По  мнению  С.С.  Алексеева,  правоотношения  являются  сложным  образованием,  которое  имеет  внутреннее  строение.  В  их  состав  входят:  а)  содержание  правоотношений  (материальный  —  поведение  субъектов  и  юридический  —  субъективные  юридические  права  и  обязанности);  б)  субъекты  права,  то  есть  участники  правоотношений;  в)  объекты  правоотношений  [1,  с.  100].  С  этим  утверждением  можно  согласиться,  поскольку  правоотношения  содержат  структурные  элементы  в  виде  субъектов  (участников  правоотношений),  объекта  (благо,  по  поводу  которого  возникают,  изменяются,  прекращаются  правоотношения),  содержания  (прав  и  обязанностей  субъектов).  Следует  отметить  и  то,  что  материальное  содержание  —  это  объективная  форма  существования  юридического  содержания.

Поэтому  можно  констатировать,  что  в  общей  теории  права  относительно  определения  структуры  правоотношений  существуют  такие  взгляды:  1)  к  любому  виду  правоотношений  применяется  следующая  структура:  субъект  правоотношений  (участники,  наделенные  субъективными  правами  и  обязанностями);  объект  (предмет,  благо,  по  поводу  которого  складываются  правоотношения);  содержание  (субъективные  права,  обязанности,  выраженные  в  поведении  субъектов,  то  есть  внешней  форме  правоотношений);  2)  структура  правоотношений  содержит:  субъект;  объект;  содержание  правоотношений  и  юридический  факт;  3)  структура  правоотношений  включает  субъект  и  содержание;  4)  структура  правоотношений  состоит  лишь  из  одного  элемента  —  субъекта.  Автор  поддерживает  первую  позицию,  в  соответствии  с  которой  в  структуру  правоотношений  входят  такие  элементы  —  субъект,  объект  и  содержание.

Руководствуясь  общим  определением  структуры  правоотношений,  проанализируем  структуру  налоговых  правоотношений.  Налоговым  правоотношениям  свойственны  общие  характерные  черты,  присущие  и  любым  другим  правовым  отношениям.  Значительная  часть  научных  работников  определяет  налоговые  правоотношения  как  разновидность  финансовых  правоотношений  (например,  О.В.  Щербанюк)  [8,  с.  147—148].

В  первую  очередь  следует  отметить,  что  налоговым  правоотношениям,  как  разновидности  публичных,  свойственны  характерные  черты  последних.  Во-первых,  в  публичных  правоотношениях  субъект  принятия  обязательных  решений  не  связан  согласием  стороны,  которому  они  адресованы,  и,  как  правило,  они  возникают  вопреки  желанию  другой  стороны.  Во-вторых,  субъекты  публичного  права  жестко  связаны  законами.  В  публичных  правоотношениях  действует  принцип  «…можно  только  то,  что  разрешено»  и  устанавливается  исчерпывающий  перечень  полномочий.  В-третьих,  для  публичных  правоотношений  характерным  является  позитивное  обязательство,  что  предусматривает  возложение  на  субъектов  публичного  права  обязанности  действовать  в  определенном  направлении  для  достижения  определенной  цели.  И,  в-четвертых,  публичные  правоотношения  часто  регулируются  нормами-запрещениями,  которыми  очерчивается  сфера  неправомерного  поведения,  предостерегая  субъектов  от  нее  [7,  c.  39—40].

Природа  налоговых  отношений  обусловлена  методом  их  регулирования  —  методом  распоряжений  власти  [4,  с.  143],  за  которым  одна  сторона  подчиняется  другой.  Одной  из  сторон  является  уполномоченный  государством  орган,  который  наделен  властными  полномочиями,  и  выражает  публичный  финансовый  интерес.  Второй  стороной  является  лицо,  которое  должно  выполнить  предписание  уполномоченного  государственного  органа.  Такими  сторонами  в  налоговых  отношениях  являются  налоговые  органы  и  налогоплательщики.  Все  это  обусловливает  неравенство  сторон  этих  правоотношений.

Проблема,  по  мнению  автора,  заключается  в  том,  что  ни  налоговым  законодательством  Украины,  ни  Российской  Федерации,  четко  не  отмечено,  что  к  имущественным  отношениям,  основанным  на  властном  подчинении,  гражданское  законодательство  не  применяется.  Таким  образом,  налоговые  отношения  регулируются  налогово-правовыми  нормами,  в  основе  которых  лежит  метод  властных  предписаний,  а  обязанность  плательщика  налога  оплатить  налог  имеет  публично-правовой,  а  не  частноправовой  характер,  и  он  оказывается  в  императивной  форме.

Д.В.  Винницкий  утверждает,  что  налоговые  отношения  -  это  отношения  собственности  в  сфере  распределения  груза  публичных  расходов  (перераспределению  материальных  благ)  [6,  с.  135].  Он  доказывает,  что  в  пределах  этих  отношений  реализуются  предвиденные  системой  налогово-правовых  норм  право  присвоения  материальных  благ  определенным  публично-территориальным  образованиям.  По  мнению  автора,  трудно  согласиться  с  такой  позицией  Д.В.  Винницкого.  В  некоторой  степени  с  организационным  характером  налоговых  отношений  можно  согласиться,  поскольку  на  их  основе  возникают  имущественные  отношения.  Например,  при  осуществлении  налогового  контроля.  Автор  не  разделяет  точку  зрения  Д.В.  Винницкого  и  в  том,  что  налоговым  отношениям  не  присущий  властный  характер.  Властный  характер  присущ  всем  отношениям,  правовое  регулирование  которых  характеризуется  применением  императивного  метода  регулирования.  Налоговым  отношениям  присущ  властный  характер,  поскольку  они  являются  видом  финансовых  отношений,  а  налоговое  право  является  подотраслью  финансового  права,  то  им  присущи  характерные  признаки  финансовых  правоотношений. 

Субъекты  сами  не  имеют  права  устанавливать,  изменять  или  прекращать  правоотношения,  потому  что  их  устанавливает  само  государство,  не  связывая  эти  правоотношения  с  волеизъявлением  участников  [3,  с.  136].  Следовательно,  налоговые  отношения  возникают,  изменяются,  прекращаются  не  из  волеизъявления  сторон,  а  непосредственно  на  основании  закона.  Ни  плательщик  налога,  ни  налоговый  орган,  ни  любой  другой  участник  этих  отношений  изменить  предписаний  государства  не  может.

Одной  из  характерных  черт  налоговых  правоотношений  является  их  денежный  характер.  Объектом  правового  регулирования  являются  деньги  в  виде  налоговых  поступлений,  с  позиции  именно  публично-правового  регулирования.  С.Д.  Ципкин  подчеркивает,  что  конечной  целью  финансовых  отношений  всегда  является  движение  денежных  средств,  которые  и  возникают  по  поводу  средств  [3,  с.  84].

Ю.А.  Ровинский  отмечает,  что  в  финансовых  отношениях  выражается  совокупность  денежных  средств,  связанных  с  мобилизацией,  распределением  и  использованием  денежных  средств  государством  и  его  органами  с  целью  обеспечения  расширения  производства  и  удовлетворения  личных  и  общественных  членов  общества  [5,  с.  134].  В  целом  соглашаясь  с  этим,  считаем,  что  налоговые  отношения  происходят  лишь  на  стадии  мобилизации  денежных  средств  в  публичные  фонды,  то  есть  в  ходе  формирования  доходной  части  бюджета.  Следовательно,  налоговые  правоотношения  возникают  в  процессе  финансовой  деятельности  государства  и  органов  местного  самоуправления,  но  лишь  на  стадии  мобилизации  централизованных  и  децентрализующих  фондов  средств.  Это  объясняется  тем,  что  к  налоговым  принадлежат  отношения  относительно  уплаты  налогов,  а  средства,  которые  поступили  из  уплаты  налогов  на  бюджетные  счета,  уже  не  регулируются  налогово-правовыми  нормами.  Отношения  на  стадиях  распределения  и  использования  денежных  средств  регулируются  бюджетным  законодательством.

Таким  образом,  налоговые  правоотношения  являются  одним  из  видов  финансовых  правоотношений,  поскольку  нормы  налогового  права  являются  разновидностью  финансово-правовых  норм,  а  налоговое  право  —  подотраслью  финансового  права.  Содержанием  налоговых  правоотношений  является  мера  надлежащего  поведения  и  мера  разрешенного  поведения.  Для  налоговых  правоотношений  характерно  наличие  общих  и  специфических  признаков,  в  частности  для  них  характерны:  специфический  субъектный  состав,  который  заключается  в  том,  что  государство  является  обязательным  субъектом  этих  отношений  и  может  вступать  в  эти  правоотношения  непосредственно  или  опосредствовано,  а  также  то,  что  объектом  налогового  правоотношения  является  налог  или  сбор.  В  целом  налоговые  правоотношения  —  это  публичные  отношения  в  сфере  налогообложения.  Правоотношения  —  это  особенный  вид  связи  права  с  регулируемыми  им  общественными  отношениями,  в  котором  диалектически  сочетает  абстрактность  нормы  с  конкретностью  данного  жизненного  отношения.  Именно  поэтому  проблема  правоотношений  привлекает  к  себе  широкое  внимание  как  теории  государства  и  права,  так  и  теории  отдельных  отраслей.

Список  литературы:

1.Алексеев  С.С.  Общая  теория  права  —  Т.  2.  —  М.:  Юридическая  литература.  —  1982.  —  359  с.

2.Иоффе  О.С.  Правоотношения  по  советскому  гражданскому  праву.  —  Ленинград:  ЛГУ.  —  1949.  —  144  с.

3.Иоффе  О.С.,  Шаргородский  М.Д.  Вопросы  теории  права.  —  М.:  Госюриздат.  —  1961.  —  381  с.

4.Налоговое  право:  учеб.  /  Под  ред.  С.Г.  Пепеляева.  —  М.:  Юристь,  2005.  —  591  с.

5.Ровинский  ЕА  Основные  вопросы  теории  советского  финансового  права.  —  М.,  1960.  —  161  с.

6.Российское  налоговое  право:  проблемы  теории  и  практики.  —  СПб.:  Изд-во  «Юридический  центр  Пресс»,  2003.  —  397  с.

7.Харитонова  О.І.  Поняття  і  ознаки  публічних  правовідносин  //  Вісник  Академії  правових  наук  України.  —  2002.  —  №  1.  —  С.  36—46.

8.Щербанюк  О.В.  Громадянин  як  суб'єкт  податкових  правовідносин.  —  Чернівці:  Рута,  2000.  —  280  с.