ПРОБЛЕМА ИСЧИСЛЕНИЯ НДФЛ ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ДВИЖИМОГО ИМУЩЕСТВА

THE PROBLEM OF CALCULATING PERSONAL INCOME TAX IF THE SALE OF MOVABLE PROPERTY PROBLEM OF CALCULATION PIT UNDER IMPLEMENTATION Movable Property

Irina Mayorova

cand. Fiz.-Mat. Sciences, associate Professor National research Nizhny Novgorod state University. N.I. Lobachevsky (NNSU),

Russia, Nizhny Novgorod

АННОТАЦИЯ

В статье рассматривается проблема налогообложения физических лиц при реализации движимого имущества. Автором предлагается отделить разовые и мелкие операции от регулярных и крупных, и применить к ним разный методологический подход при исчислении налога на доходы физических лиц (НДФЛ). Задача исследования – выработать такой порядок налогообложения физических лиц, который, с одной стороны, предоставлял бы полное освобождение от НДФЛ полученных не с целью извлечения прибыли доходов, а, с другой стороны, установил бы сходные с корпоративными правила налогообложения тех доходов, регулярность и размер которых позволяют достоверно предположить о сознательном рисковом характере ведения операций. Исследования проведены на основе действующего налогового законодательства, а также нормативных актов Минфина России и Федеральной налоговой службы России.

ABSTRACT

The article deals with the problem of taxation of individuals under the movable property realization. The author proposes to separate one-time and minor operations from regular and large ones and to apply different methodological approach to them when calculating the personal income tax (PIT). The research objective is to develop a procedure for taxation of individuals which, on the one hand, provides full exemption from personal income tax received not by the purpose of extraction of income profits, and, on the other hand, sets tax rules of the income similar to corporate ones, regularity and size of which allow to reliably assume conscious risky nature of the conduct of operations. Investigations are carried out on the basis of current tax legislation and regulations of the Ministry of Finance and the Federal Tax Service of Russia.

Ключевые слова: налогообложение физических лиц; движимое имущество; ценные бумаги; иностранная валюта.

Keywords: personal income tax; personal property; securities; foreign currency.

1. Общий порядок налогообложения продажи движимого имущества физическими лицами.

Налоговым кодексом установлен следующий порядок налогообложения доходов от продажи физическими лицами движимого имущества:

• не подлежат налогообложению доходы от продажи имущества, находящегося в собственности налогоплательщика 3 года и более. Данная норма не распространяется на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности (п. 17.1 ст. 217 НК РФ) [1];
• в случае, если имущество находится в собственности менее трех лет налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным вычетом в размере доходов, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи имущества (за исключением ценных бумаг), находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, не превышающем в целом 250 000 рублей (пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ) [1];
• вместо получения имущественного налогового вычета налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества (пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ) [1].

Как видно, Налоговый кодекс последовательно через цепочку допусков (срок владения, сумма сделки, зачет фактических расходов) «просеивает» нерегулярные и мелкие сделки физических лиц и освобождает их от налогообложения, тем самым реализуя социальную направленность налогового законодательства по отношению к физическим лицам.

2. Эволюция налогообложения операций с ценными бумагами

Из общего порядка налогообложения движимого имущества исключены операции с ценными бумагами, и на то, есть веские основания. Первоначально, с 1 января 2001 года (момента вступления в силу части второй Налогового кодекса) налогооблагаемая база по операциям с ценными бумагами рассчитывалась в общеустановленном порядке. Вскоре сложность финансовых инструментов потребовала прописать особенности их налогообложения путем введения в Налоговый кодекс специальных статей. Эту задачу решил Федеральный закон от 30 мая 2001 года № 71-ФЗ [4]. Некоторое время в отношении операций с ценными бумагами действовали общие и специальные нормы. Однако с 1 января 2007 года на основании Федерального закона от 6 июня 2005 года № 58-ФЗ [5] физические лица утратили право рассчитывать доходы от реализации ценных бумаг с применением имущественного вычета. Одновременно стали облагаться налогом и доходы от продажи ценных бумаг, находившихся в собственности не менее трех лет.

В действующей редакции Налогового кодекса тщательно учтены нюансы налогообложения операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, а именно:

• налоговой базой признан положительный финансовый результат;
• разграничены категории ценных бумаг;
• установлен перечень расходов по приобретению ценных бумаг;
• определен порядок налогообложения операций с финансовыми инструментами срочных сделок;
• перечислены условия зачета отрицательного финансового результата в счет положительного;
• для оценки ценных бумаг установлен метод ФИФО (то есть при реализации ценных бумаг расходы в виде стоимости приобретения ценных бумаг признаются по стоимости первых по времени приобретений);
• налогоплательщикам дано право переноса полученного убытка на будущие периоды в течение 10 лет;
• установлены особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО с ценными бумагами и по операциям займа ценными бумагами (так называемые «короткие продажи» или «продажи без покрытия»).

В результате порядок налогообложения операций с ценными бумагами стал более справедливым, но менее социально ориентированным. Пострадали владельцы мелких пакетов, поскольку вынуждены подавать декларацию даже при самой мизерной сумме полученного ими дохода. В аналогичном положении оказались собственники ценных бумаг, полученных в ходе приватизации, не имеющие расходов на приобретение этих ценных бумаг и лишенные возможности освободить свой доход от налогообложения по критерию срока владения.

3. Проблема налогообложения операций с иностранной валютой

В последние два года из-за резких скачков валютного курса обострился интерес к налогообложению операций с иностранной валютой. По мнению контролирующих органов, доходы от операций с иностранной валютой облагаются в общем порядке. То есть налогоплательщики не уплачивают НДФЛ при продаже иностранной валюты, находившейся в собственности три года и более. В этом случае у налогоплательщика на основании п. 4 ст. 229 НК РФ [1] возникает право не предоставлять налоговую декларацию (письмо ФНС РФ от 6 апреля 2012 года № ЕД-3-3/1166@ [2]). Если срок владения валютой составляет менее 3 лет, то налогоплательщик на основании ст. 220 НК РФ [1] имеет право воспользоваться имущественным вычетом в размере 250 000 рублей или уменьшить облагаемые налогом доходы на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением валюты. При этом, как считают финансовые органы, убытки по одним операциям с валютой не уменьшают доходы по другим операциям с валютой (письмо Минфина России от 11 декабря 2012 года № 03-04-05/4-1383; письмо ФНС России от 20 ноября 2012 года № ЕД-4-3/19538@ [3]).

Данный порядок никак не может удовлетворить валютных спекулянтов, осуществляющих через брокеров маржинальную торговлю на рынке Форекс. Суть маржинальной торговли заключается в том, что она производится в большей части (доля может достигать 90 % и выше) за счет заемных средств, предоставляемых брокерами. Принимаемые физическим лицом риски велики, также велики получаемые ими доходы и убытки. Буквальное применение правил налогообложения движимого имущества к спекулятивной торговле может привести к ситуации, при которой физическому лицу, получившему в целом за год убыток придется заплатить НДФЛ с прибыльных сделок.

В настоящее время в отношении исчисления НДФЛ с операций физических лиц на рынке Форекс сложилось определенное статус-кво. Налоговики не признают брокеров (дилинговые центры) налоговыми агентами (письма Минфина России от 25 мая 2016 года № 03-04-05/30041; от 5 мая 2016 года № 03-04-05/26172; от 27 апреля 2016 года № 03-04-05/24391). Брокеры в свою очередь или не исчисляют налог или же исчисляют его по аналогии с тем порядком, что действует по ценным бумагам, добровольно принимая на себя функцию налоговых агентов. Контролирующие финансовые органы добровольное исполнение функции налогового агента нарушением не считают (письмо Минфина России от 14 декабря 2012 года № 03-04-06/0-350). Автор полагает, что действия брокеров по исчислению и удержанию НДФЛ вносят положительный вклад в проблему налогообложения физических лиц:

• во-первых, они формируют правоприменительную практику, соответствующую принципу справедливого налогообложения (в противном случае клиенты покинут брокера);
• во-вторых, освобождают клиентов от подачи налоговой декларации, так как согласно п. 4 ст. 229 НК РФ [1] налогоплательщики вправе не указывать в налоговой декларации доходы, при получении которых налог полностью удержан налоговыми агентами;
• в-третьих, способствуют поступлению в бюджет налогов (самостоятельное исполнение физическими лицами обязанности по исчислению и уплате НДФЛ приводит к массовому уклонению от налогов);
• в-четвертых, не вызывают претензий со стороны налоговых органов к порядку исчисления налоговой базы, поскольку выполняют функцию налоговых агентов в добровольном порядке.

Безусловно, брокеры (дилинговые центы), крупные инвесторы и спекулянты заинтересованы в адекватном полученному финансовому результату налогообложении валютных операций физических лиц. Для этого в Налоговом кодексе, должны быть отражены, как минимум, следующие положения:

• зачет убытков по одним операциям в счет доходов по другим операциям;
• закрепление ФИФО как метода учета выбытия валюты;
• определения порядка налогообложения продаж без покрытия.

Не исключено, что законодатель пропишет в Налоговом кодексе особый порядок налогообложения операций с иностранной валютой. Однако в случае, если реализация валюты перестанет регулироваться нормами налогообложения движимого имущества, это приведет к ущемлению интересов владельцев мелких сумм, а также граждан, использующим валюту в качестве средства сбережения и защиты от инфляции.

4. Предлагаемый порядок налогообложения продажи движимого имущества

Автор считает, что следует разграничивать налогообложение физических лиц согласно их интересам, приведшим к возникновению дохода. Первую группу можно представить как граждан, не занимающихся финансовыми операциями, но у которых в силу жизненных обстоятельств возникает время от времени необходимость продать часть своего имущества (в том числе ценные бумаги, иностранную валюту, драгоценные металлы). Для такой группы лиц общая норма налогообложения реализации движимого имущества способна освободить от НДФЛ подавляющее число сделок. Общая норма выступает своего рода страховкой, которая защищает физических лиц от подачи налоговых деклараций и от уплаты налога.

Вторая категория лиц, к которой можно отнести крупных инвесторов и спекулянтов, не нуждается в освобождении от налогов, ей требуется справедливый порядок налогообложения, как минимум, не хуже того, который применяется к юридическим лицам. Одновременно данная группа лиц заинтересована в том, чтобы налоговую базу им рассчитывали налоговые агенты (банки, финансовые конторы и т. п.), так как из-за сложности и обилия операций это под силу только профессионалам.

Автор считает, что не требуется как-то называть в Налоговом кодексе обозначенные группы лиц, достаточно, чтобы общие нормы применялись без исключений ко всему движимому имуществу и использовались по желанию самого налогоплательщика. Тогда спекулянты проигнорируют общую норму, воспользовавшись более выгодным порядком, установленным специальными положениями, а все остальные граждане не будут подвергаться налоговым рискам в случаях, когда сумма или срок владения имуществом не выходят за лимиты, установленные налоговым законодательством.

Список литературы:

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части 1 и 2 по сост. на 25.03.16. – М.: Проспект, 2016.
2. Письмо ФНС России от 6 апреля 2012 года № ЕД-3-3/1166@ «О декларировании доходов от продажи квартиры».
3. Письмо ФНС России от 20 ноября 2012 года № ЕД-4-3/19538@ «О рассмотрении обращения».
4. Федеральный закон от 30 мая 2001 года № 71-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации (главу 23 «Налог на доходы физических лиц»)».
5. Федеральный закон от 6 июня 2005 года № 58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах».